S 3831
11Bei Erwerbern, die in einem ausländischen Staat mit ihrem Auslandsvermögen zu einer der deutschen Erbschaftsteuer entsprechenden Steuer - ausländische Steuer - herangezogen werden, ist in den Fällen des § 2 Absatz 1 Nummer 1, sofern nicht die Vorschriften eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung anzuwenden sind, auf Antrag die festgesetzte, auf den Erwerber entfallende, gezahlte und keinem Ermäßigungsanspruch unterliegende ausländische Steuer insoweit auf die deutsche Erbschaftsteuer anzurechnen, als das Auslandsvermögen auch der deutschen Erbschaftsteuer unterliegt. 2Besteht der Erwerb nur zum Teil aus Auslandsvermögen, ist der darauf entfallende Teilbetrag der deutschen Erbschaftsteuer in der Weise zu ermitteln, daß die für das steuerpflichtige Gesamtvermögen einschließlich des steuerpflichtigen Auslandsvermögens sich ergebende Erbschaftsteuer im Verhältnis des steuerpflichtigen Auslandsvermögens zum steuerpflichtigen Gesamtvermögen aufgeteilt wird. 3Ist das Auslandsvermögen in verschiedenen ausländischen Staaten belegen, ist dieser Teil für jeden einzelnen ausländischen Staat gesondert zu berechnen. 4Die ausländische Steuer ist nur anrechenbar, wenn die deutsche Erbschaftsteuer für das Auslandsvermögen innerhalb von fünf Jahren seit dem Zeitpunkt der Entstehung der ausländischen Erbschaftsteuer entstanden ist.
2Als Auslandsvermögen im Sinne des Absatzes 1 gelten,
- wenn der Erblasser zur Zeit seines Todes Inländer war: alle Vermögensgegenstände der in § 121 des Bewertungsgesetzes genannten Art, die auf einen ausländischen Staat entfallen, sowie alle Nutzungsrechte an diesen Vermögensgegenständen;
- wenn der Erblasser zur Zeit seines Todes kein Inländer war: alle Vermögensgegenstände mit Ausnahme des Inlandsvermögens im Sinne des § 121 des Bewertungsgesetzes sowie alle Nutzungsrechte an diesen Vermögensgegenständen.
31Der Erwerber hat den Nachweis über die Höhe des Auslandsvermögens und über die Festsetzung und Zahlung der ausländischen Steuer durch Vorlage entsprechender Urkunden zu führen. 2Sind diese Urkunden in einer fremden Sprache abgefaßt, so kann eine beglaubigte Übersetzung in die deutsche Sprache verlangt werden.
4Ist nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung die in einem ausländischen Staat erhobene Steuer auf die Erbschaftsteuer anzurechnen, so sind die Absätze 1 bis 3 entsprechend anzuwenden.
R E 21
Richtlinie
Anrechnung ausländischer Nachlasssteuer
aufklappen Zuklappen11Bei einer ausländischen Erbschaftsteuer, die als Nachlasssteuer erhoben wird, ist als die auf den Erwerber entfallende ausländische Steuer im Sinne des § 21 Absatz 1 ErbStG diejenige Steuer anzusehen, die anteilig auf die von ihm als Nachlassbegünstigten (Erbbegünstigten) erworbene Rechtsposition entfällt. 2Dabei reicht es aus, dass diese Nachlasssteuer den Nachlass als solchen und damit alle Nachlassteile gleichmäßig belastet. 3Eine unmittelbare wirtschaftliche Belastung des Erwerbers ist für eine Anrechnung nicht erforderlich. 4Diese Grundsätze gelten auch, wenn ein Pflichtteil von dem um die ausländische Nachlasssteuer verminderten Nachlasswert berechnet worden ist oder ein Vermächtnis nach dem Testament des Erblassers nicht um die anteilige ausländische Nachlasssteuer gekürzt werden darf. 5Die anteilige ausländische Nachlasssteuer ist dann allerdings nach § 10 Absatz 2 ErbStG dem Erwerb des Pflichtteilsberechtigten oder des Vermächtnisnehmers hinzuzurechnen.
21In Fällen, in denen zunächst die deutsche Erbschaft- oder Schenkungsteuer und sodann erst die vergleichbare ausländische Steuer entsteht, ist § 21 ErbStG ebenfalls anzuwenden. 2Voraussetzung ist, dass zwischen der Entstehung der deutschen Steuer und der ausländischen Steuer ein Zeitraum von nicht mehr als fünf Jahren liegt.
3Die auf die deutsche Steuer anzurechnende gezahlte ausländische Steuer ist ebenso wie der Wert des steuerpflichtigen Erwerbs nach dem auf den Zeitpunkt der Entstehung der deutschen Steuer ermittelten Devisenkurs (maßgeblich ist sofern ermittelt jeweils der Briefkurs) umzurechnen.
4Die nach Eintritt der Bestandskraft eines deutschen Schenkungsteuerbescheids erfolgte Zahlung einer nach § 21 Absatz 1 ErbStG anrechenbaren ausländischen Steuer stellt ein rückwirkendes Ereignis im Sinne des § 175 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 AO dar.
H E 21
Hinweise
aufklappen ZuklappenAnrechnung ausländischer Erbschaftsteuer
Beispiel 1:
Der Erblasser E wird von seinem Sohn S allein beerbt. E hinterlässt Kapitalvermögen im Wert von 500 000 EUR, ein von ihm selbst genutztes Familienheim (die Wohnfläche beträgt unter 200 m2) mit einem Grundbesitzwert von 300 000 EUR, in das S unverzüglich einzieht, und ein Geschäftsgrundstück in Spanien mit einem gemeinen Wert von 150 000 EUR. Auf dem Grundstück in Spanien lasten Grundschulden mit einer Valuta von 50 000 EUR. S wird in Spanien zu einer Erbschaftsteuer von 20 000 EUR herangezogen.
| Inländisches Familienheim | 300 000 EUR | |
Befreiung nach § 13 Absatz 1 Nummer 4c ErbStG |
./. 300 000 EUR | |
| 0 EUR | 0 EUR | |
| Grundstück in Spanien | + 150 000 EUR | |
| Kapitalvermögen | + 500 000 EUR | |
| Gesamter Vermögensanfall | 650 000 EUR | |
| Nachlassverbindlichkeit (Grundschuld in Spanien) | ./. 50 000 EUR | |
| Steuerpflichtiges Gesamtvermögen | 600 000 EUR | |
| Erbfallkostenpauschale | ./. 10 300 EUR | |
| Persönlicher Freibetrag | ./. 400 000 EUR | |
| Steuerpflichtiger Erwerb | 189 700 EUR | |
| Steuersatz 11 %, Steuer | 20 867 EUR | |
| Ausländische Steuer | 20 000 EUR | |
Abzugsfähiger Anteil nach § 21 Absatz 1 Satz 2 ErbStG | ||
Steuer vor Anrech- nung ausländi- scher Steuer | x | steuerpflichtiges Auslandsvermö- gen |
| steuerpflichtiges Gesamtvermögen | ||
| Grundstück in Spanien | 150 000 EUR | |
| direkt zuzuordnende Grundschulden | ./. 50 000 EUR | |
| Steuerpflichtiges Auslandsvermögen | 100 000 EUR | |
20 867 EUR x 100 000 EUR : 600 000 EUR = |
3 478 EUR |
./. 3 478 EUR |
| Festzusetzende Erbschaftsteuer | 17 389 EUR |
Beispiel 2:
Der Erblasser E wird von seinem Sohn S allein beerbt. E hinterlässt Kapitalvermögen im Wert von 500 000 EUR und ein Geschäftsgrundstück in Spanien mit einem gemeinen Wert von 300 000 EUR. Die Tochter T macht einen Pflichtteil von 200 000 EUR geltend. S wird in Spanien zu einer Erbschaftsteuer von 60 000 EUR herangezogen.
| Grundstück in Spanien | 300 000 EUR | |
| Kapitalvermögen | + 500 000 EUR | |
| Steuerpflichtiges Gesamtvermögen | 800 000 EUR | |
| Pflichtteil | ./. 200 000 EUR | |
| Erbfallkostenpauschale | ./. 10 300 EUR | |
| Persönlicher Freibetrag | ./. 400 000 EUR | |
| Steuerpflichtiger Erwerb | 189 700 EUR | |
| Steuersatz 11 %, Steuer | 20 867 EUR | |
| Ausländische Steuer | 20 000 EUR | |
Abzugsfähiger Anteil nach § 21 Absatz 1 Satz 2 ErbStG | ||
Steuer vor Anrech- nung ausländi- scher Steuer | x | steuerpflichtiges Auslandsvermö- gen |
| steuerpflichtiges Gesamtvermögen | ||
Auf eine Zurechnung der anteiligen Pflichtteilslast auf das Auslandsvermögen und das weitere Vermögen kann verzichtet werden, da sich rechnerisch daraus keine Auswirkung auf den abzugsfähigen Teil der ausländischen Steuer ergibt.
20 867 EUR x 300 000 EUR : 800 000 EUR = |
7 826 EUR |
./. 7 826 EUR |
| Festzusetzende Erbschaftsteuer | 13 041 EUR |
Beispiel 3:
Der Erblasser E hat seinen Wohnsitz in Spanien und setzt seinem in Deutschland wohnenden Sohn S ein Vermächtnis aus. Dieses beinhaltet das Familienheim (die Wohnfläche beträgt unter 200 m²) in Spanien, in das S unverzüglich einzieht und ein weiteres selbst genutztes Einfamilienhaus im Inland. Das Grundstück in Spanien hat einen gemeinen Wert von 300 000 EUR und das Grundstück im Inland einen Grundbesitzwert von 600 000 EUR. S hat Kosten zur Erlangung des Erwerbs von 10 300 EUR. S wird in Spanien zu einer Erbschaftsteuer von 60 000 EUR herangezogen.
| Inländisches Grundstück | 600 000 EUR | |
| Familienheim in Spanien | 300 000 EUR | |
Befreiung nach § 13 Absatz 1 Nummer 4c ErbStG |
./. 300 000 EUR | |
| Steuerpflichtiges Auslandsvermögen | 0 EUR | + 0 EUR |
| Steuerpflichtiges Gesamtvermögen | 600 000 EUR | |
| Kosten zur Erlangung des Erwerbs | ./. 10 300 EUR | |
| Persönlicher Freibetrag | ./. 400 000 EUR | |
| Steuerpflichtiger Erwerb | 189 700 EUR | |
| Steuersatz 11 %, Steuer | 20 867 EUR | |
| Ausländische Steuer | 60 000 EUR | |
Abzugsfähiger Anteil nach § 21 Absatz 1 Satz 2 ErbStG |
Steuer vor Anrech- nung ausländi- scher Steuer | x | steuerpflichtiges Auslandsvermö- gen |
| steuerpflichtiges Gesamtvermögen | ||
| 20 867 EUR x 0 EUR : 600 000 EUR = | 0 EUR | ./. 0 EUR |
| Festzusetzende Erbschaftsteuer | 20 867 EUR |
Anrechnung ausländischer Erbschaftsteuer bei der Zusammenrechnung nach § 14 ErbStG
> BFH vom 7.9.2011 II R 58/09, BStBl 2012 II S. 40
Beispiel 1:
E hat seiner Lebensgefährtin L 500 000 EUR im Jahr 2010 geschenkt. Im Jahr 2018 stirbt E. Erben sind seine Kinder. In seinem Testament hat E der L ein Geschäftsgrundstück in Spanien vermacht; der gemeine Wert beträgt 150 000 EUR. L wird in Spanien zu einer Erbschaftsteuer von 23 000 EUR herangezogen, die sie umgehend bezahlt. L beantragt die Anrechnung der ausländischen Steuer.
Erwerb 2010
| Barvermögen | 500 000 EUR |
| Persönlicher Freibetrag 2010 | ./. 20 000 EUR |
| Steuerpflichtiger Erwerb | 480 000 EUR |
Steuersatz 30 % Steuer 2010 |
144 000 EUR |
Erwerb 2018
| Grundstück Spanien | 150 000 EUR | |
| Barvermögen 2010 | + 500 000 EUR | |
| Gesamterwerb | 650 000 EUR | |
| Persönlicher Freibetrag 2018 | ./. 20 000 EUR | |
| Steuerpflichtiger Gesamterwerb | 630 000 EUR | |
Steuersatz 30 % Steuer auf Gesamterwerb |
189 000 EUR | |
Fiktive Abzugssteuer 2018 auf Vorerwerb 2010 Barvermögen 2010 |
500 000 EUR | |
Persönlicher Freibetrag 2018 (20 000 EUR), höchstens beim Erwerb 2010 verbrauchter Freibetrag |
./. 20 000 EUR | |
| Steuerpflichtiger Erwerb | 480 000 EUR | |
Steuersatz 30 % Fiktive Abzugssteuer 2018 |
144 000 EUR | |
| Die fiktive Steuer entspricht der tatsächlichen Steuer | ./. 144 000 EUR | |
| Steuer für den Erwerb 2018 | 45 000 EUR | |
| Abzugsfähige ausländische Steuer | ./. 23 000 EUR | |
Da der Erwerb ausschließlich in Auslandsvermögen besteht, entfällt eine Aufteilung nach § 21 Absatz 1 Satz 2 ErbStG. Steuer für den Erwerb 2018 |
22 000 EUR | |
Mindeststeuer nach § 14 Absatz 1 Satz 4 ErbStG
| Erwerb 2018 | 150 000 EUR | |
| Persönlicher Freibetrag | ./. 20 000 EUR | |
| Steuerpflichtiger Erwerb | 130 000 EUR | |
Steuersatz 30 % Steuer |
39 000 EUR | |
| Abzugsfähige ausländische Steuer | ./. 23 000 EUR | |
| Mindeststeuer | 16 000 EUR | |
| Festzusetzende Steuer 2018 | 22 000 EUR |
Beispiel 2:
Die in den Niederlanden lebende A hat ihrem Neffen B mit Wohnsitz in Deutschland im Jahr 2012 100 000 EUR geschenkt. B zahlte dafür in den Niederlanden eine Schenkungsteuer von 20 000 EUR. Im Jahr 2018 schenkt A dem B weitere 200 000 EUR. B zahlte in den Niederlanden eine Schenkungsteuer von 35 000 EUR.
Erwerb 2012
| Barvermögen | 100 000 EUR | |
| Persönlicher Freibetrag 2012 | ./. 20 000 EUR | |
| Steuerpflichtiger Erwerb | 80 000 EUR | |
Steuersatz 20 % Steuer (Härteausgleich) 2012 |
13 750 EUR | |
| Ausländische Steuer | 20 000 EUR | |
| Abzugsfähige ausländische Steuer | ./. 13 750 EUR | |
Da der Erwerb ausschließlich in Auslandsvermögen besteht, entfällt eine Aufteilung nach § 21 Absatz 1 Satz 2 ErbStG. Steuer für den Erwerb 2012 |
0 EUR | |
Die in den Niederlanden gezahlte Mehrsteuer von 6 250 EUR wird nicht erstattet. | ||
Erwerb 2018
| Barvermögen | 200 000 EUR | |
| Barvermögen 2012 | + 100 000 EUR | |
| Gesamterwerb | 300 000 EUR | |
| Persönlicher Freibetrag 2018 | ./. 20 000 EUR | |
| Steuerpflichtiger Gesamterwerb | 280 000 EUR | |
Steuersatz 20 % Steuer auf Gesamterwerb |
56 000 EUR | |
Fiktive Abzugssteuer 2018 auf Vorerwerb 2012 Barvermögen 2012 |
100 000 EUR | |
Persönlicher Freibetrag 2018 (20 000 EUR), höchstens beim Erwerb 2012 verbrauchter Freibetrag |
./. 20 000 EUR | |
| Steuerpflichtiger Erwerb | 80 000 EUR | |
Steuersatz 20 % Fiktive Abzugssteuer (Härteausgleich) 2018 |
13 750 EUR | |
(ohne Anrechung nach § 21 ErbStG) Tatsächliche Steuer 2012 |
13 750 EUR | |
(ohne Anrechung nach § 21 ErbStG) Die fiktive Steuer entspricht der tatsächlichen Steuer |
./. 13 750 EUR | |
| Steuer für den Erwerb 2018 | 42 250 EUR | |
| Abzugsfähige ausländische Steuer | ./. 35 000 EUR | |
Da der Erwerb ausschließlich in Auslandsvermögen besteht, entfällt eine Aufteilung nach § 21 Absatz 1 Satz 2 ErbStG. Es ist jedoch nur die für die Schenkung 2018 erhobene niederländische Steuer anzurechnen. | ||
| Steuer für den Erwerb 2018 | 7 250 EUR | |
| Mindeststeuer nach § 14 Absatz 1 Satz 4 ErbStG | ||
| Erwerb 2018 | 200 000 EUR | |
| Persönlicher Freibetrag | ./. 20 000 EUR | |
| Steuerpflichtiger Erwerb | 180 000 EUR | |
Steuersatz 20 % Steuer |
36 000 EUR | |
| Abzugsfähige ausländische Steuer | ./. 35 000 EUR | |
| Mindeststeuer | 1 000 EUR | |
| Festzusetzende Steuer 2018 | 7 250 EUR | |
Anrechnung ausländischer Nachlasssteuer bei Pflichtteilen oder Vermächtnissen
Wird die ausländische Steuer als Nachlasssteuer erhoben, ist als die auf den Erwerber entfallende ausländische Steuer diejenige anzusehen, die anteilig auf die von ihm als Nachlassbegünstigten (Erbbegünstigten) erworbene Rechtsposition entfällt (> BFH vom 6.3.1990 II R 32/86, BStBl II S. 786).
Ausländische Erbschaftsteuer auf Kapitalvermögen eines inländischen Erblassers
Die Erbschaftsteuer, die ein ausländischer Staat auf den Erwerb von Kapitalvermögen erhebt, das ein inländischer Erblasser in dem Staat angelegt hatte, ist bei Fehlen eines DBA weder auf die deutsche Erbschaftsteuer anzurechnen noch als Nachlassverbindlichkeit zu berücksichtigen (> BFH vom 19.6.2013 II R 10/12, BStBl II S. 746).
Capital gains tax
Die kanadische „capital gains tax“ ist nicht auf die deutsche Erbschaftsteuer anrechenbar, sondern nur als Nachlassverbindlichkeit abzugsfähig (> BFH vom 26.4.1995 II R 13/92, BStBl II S. 540). Dies gilt auch für entsprechende Steuern in anderen Staaten.
Italienische Erbschaftsteuer
Die Hypothekarsteuer (imposta ipotecaria) für eine Änderung der Eintragung einer Hypothek im Immobilienregister, die Katastersteuer (imposta catastale) für die Änderung des Katastereintrages sowie die Hypothekargebühr (tassa ipotecaria) und Stempelsteuer (imposta di bollo) sind keine der Erbschaft- und Schenkungsteuer entsprechende Steuern.
Liechtensteinische Widmungssteuer
Die liechtensteinische Widmungssteuer ist keine der Erbschaft- und Schenkungsteuer vergleichbare Steuer. Sie ist vielmehr eine Art Vermögensteuer, die der Übertragende zu entrichten hat.
Maßgebender Umrechnungskurs
Die anzurechnende ausländische Erbschaftsteuer ist nach dem amtlichen Briefkurs für den Tag der Entstehung der deutschen Erbschaftsteuer in Euro umzurechnen (> BFH vom 19.3.1991 II R 134/88, BStBl II S. 521).
Österreichische Kapitalertragsteuer
Die österreichische Kapitalertragsteuer mit Abgeltungscharakter für die Erbschaftsteuer ist im Hinblick auf ihre Erhebungsform eine Steuer auf das Einkommen und keine Erbschaftsteuer.
US-amerikanische Nachlasssteuer
> BFH vom 6.3.1990 II R 32/86, BStBl II S. 786
Zahlung ausländischer Schenkungsteuer als rückwirkendes Ereignis
> BFH vom 22.9.2010 II R 54/09, BStBl 2011 II S. 247
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