Berechnungsbeispiele
Beispiel 1:
Berechnung der Einkommensteuer nach § 34 Abs. 1
Der Stpfl., der Einkünfte aus Gewerbebetrieb und Vermietung und Verpachtung (einschl. Entschädigung i. S. d. § 34) hat, und seine Ehefrau werden zusammen veranlagt. Es sind die folgenden Einkünfte und Sonderausgaben anzusetzen:
| Einkünfte aus Gewerbebetrieb | 45.000 € | |
| Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung | ||
| + 5.350 € | |
| + 25.000 € | |
| G. d. E. | 75.350 € | |
| Sonderausgaben | – 3.200 € | |
| Einkommen | 72.150 € | |
| z. v. E. | 72.150 € | |
| z. v. E. | 72.150 € | |
| abzgl. Einkünfte i. S. d. § 34 Abs. 2 Nr. 2 | – 25.000 € | |
| verbleibendes z. v. E. | 47.150 € | |
| darauf entfallender Steuerbetrag | 5.102 € | |
| verbleibendes z. v. E. | 47.150 € | |
| zzgl. 1/5 der Einkünfte i. S. d. § 34 Abs. 2 Nr. 2 | + 5.000 € | |
| 52.150 € | ||
| darauf entfallender Steuerbetrag | 6.430 € | |
| abzgl. Steuerbetrag auf das verbleibende z. v. E. | 5.102 € | |
| Unterschiedsbetrag | 1.328 € | |
| multipliziert mit Faktor 5 | 6.640 € | 6.640 € |
| tarifliche Einkommensteuer | 11.742 € |
Beispiel 2:
Berechnung der Einkommensteuer nach § 34 Abs. 1 bei negativem verbleibenden z. v. E.
Der Stpfl., der Einkünfte aus Gewerbebetrieb hat, und seine Ehefrau werden zusammen veranlagt. Die Voraussetzungen des § 34 Abs. 3 und § 16 Abs. 4 liegen nicht vor. Es sind die folgenden Einkünfte und Sonderausgaben anzusetzen:
| Einkünfte aus Gewerbebetrieb, laufender Gewinn | + 5.350 € | |
| Veräußerungsgewinn (§ 16) | + 225.000 € | 230.350 € |
| Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung | – 45.000 € | |
| G. d. E. | 185.350 € | |
| Sonderausgaben | – 3.200 € | |
| Einkommen/z. v. E. | 182.150 € | |
| Höhe der Einkünfte i. S. d. § 34 Abs. 2, die nach § 34 Abs. 1 besteuert werden können; maximal aber bis zur Höhe des z. v. E. | 182.150 € | |
| z. v. E. | 182.150 € | |
| abzgl. Einkünfte i. S. d. § 34 Abs. 2 | – 225.000 € | |
| verbleibendes z. v. E. | – 42.850 € | |
| Damit ist das gesamte z. v. E. von 182.150 € nach § 34 tarifbegünstigt. | ||
| 1/5 des z. v. E. (§ 34 Abs. 1 Satz 3) | 36.430 € | |
| darauf entfallender Steuerbetrag | 2.402 € | |
| multipliziert mit Faktor 5 | 12.010 € | |
| tarifliche Einkommensteuer | 12.010 € |
Beispiel 3:
Berechnung der Einkommensteuer nach § 34 Abs. 1 mit Einkünften, die dem Progressionsvorbehalt unterliegen
(Entsprechende Anwendung des BFH-Urteils vom 22.09.2009 – IX R 93/07, BStBl II 2010 S. 1032)
Der ledige Stpfl. hat Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit und aus Vermietung und Verpachtung (einschl. einer Entschädigung i. S. d. § 34). Es sind folgende Einkünfte und Sonderausgaben anzusetzen:
| Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit | 10.000 € | |
| Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung | ||
| + 60.000 € | |
| + 30.000 € | |
| G. d. E. | 100.000 € | |
| Sonderausgaben | – 3.200 € | |
| Einkommen/z. v. E. | 96.800 € | |
| Arbeitslosengeld | 20.000 € | |
| z. v. E. | 96.800 € | |
| abzgl. Einkünfte i. S. d. § 34 Abs. 2 Nr. 2 | – 30.000 € | |
| verbleibendes z. v. E. | 66.800 € | |
| zzgl. Arbeitslosengeld § 32b Abs. 2 | + 20.000 € | |
| für die Berechnung des Steuersatzes nach § 32b Abs. 2 maßgebendes verbleibendes z. v. E. | 86.800 € | |
| Steuer nach Grundtarif | 25.544 € | |
| besonderer (= durchschnittlicher) Steuersatz § 32b Abs. 2 | 29,4285 % | |
| Steuerbetrag auf verbleibendes z. v. E. (66.800 €) unter Berücksichtigung des Progressionsvorbehalts | 19.658 € | |
| verbleibendes z. v. E. | 66.800 € | |
| zzgl. 1/5 der Einkünfte i. S. d. § 34 | + 6.000 € | |
| 72.800 € | ||
| zzgl. Arbeitslosengeld § 32b Abs. 2 | + 20.000 € | |
| für die Berechnung des Steuersatzes nach § 32b Abs. 2 maßgebendes z. v. E. mit 1/5 der außerordentlichen Einkünfte | 92.800 € | |
| Steuer nach Grundtarif | 28.064 € | |
| besonderer (= durchschnittlicher) Steuersatz | 30,2413 % | |
| Steuerbetrag auf z. v. E. mit 1/5 der außerordentlichen Einkünfte (72.800 €) unter Berücksichtigung des Progressionsvorbehalts | 22.015 € | |
| abzgl. Steuerbetrag auf das verbleibende z. v. E. | 19.658 € | |
| Unterschiedsbetrag | 2.357 € | |
| multipliziert mit Faktor 5 | 11.785 € | 11.785 € |
| tarifliche Einkommensteuer | 31.443 € |
Beispiel 4:
Berechnung der Einkommensteuer nach § 34 Abs. 1 bei negativem verbleibenden z. v. E. und Einkünften, die dem Progressionsvorbehalt unterliegen (>BFH vom 11.12.2012 – IX R 23/11, BStBl II 2013 S. 370)
Der ledige Stpfl. hat Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit und aus Vermietung und Verpachtung (einschl. einer Entschädigung i. S. d. § 34). Es sind folgende Einkünfte und Sonderausgaben anzusetzen:
| Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit | 10.000 € | |
| Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung | ||
| – 20.000 € | |
| + 30.000 € | |
| G. d. E. | 20.000 € | |
| Sonderausgaben | – 5.000 € | |
| Einkommen/z. v. E. | 15.000 € | |
| Höhe der Einkünfte i. S. d. § 34 Abs. 2, die nach § 34 Abs. 1 besteuert werden können, maximal bis zur Höhe des z. v. E. | 15.000 € | |
| z. v. E. | 15.000 € | |
| abzgl. Einkünfte i. S. d. § 34 Abs. 2 | – 30.000 € | |
| verbleibendes z. v. E. | – 15.000 € | |
| Damit ist das gesamte z. v. E. von 15.000 € nach § 34 tarifbegünstigt. | ||
| 1/5 des z. v. E. (§ 34 Abs. 1 Satz 3) | 3.000 € | |
| Arbeitslosengeld | 40.000 € | |
| abzgl. negatives verbleibendes z. v. E. | – 15.000 € | |
| dem Progressionsvorbehalt unterliegende Bezüge werden nur insoweit berücksichtigt, als sie das negative verbleibende z. v. E. übersteigen | 25.000 € | + 25.000 € |
| für die Berechnung des Steuersatzes nach § 32b Abs. 2 maßgebendes verbleibendes z. v. E. | 28.000 € | |
| Steuer nach Grundtarif | 3.742 € | |
| besonderer (= durchschnittlicher) Steuersatz | 13,3642 % | |
| Steuerbetrag auf 1/5 des z. v. E. (3.000 €) | 400 € | |
| multipliziert mit Faktor 5 | 2.000 € | |
| tarifliche Einkommensteuer | 2.000 € |
Beispiel 5:
Berechnung der Einkommensteuer bei Zusammentreffen der Vergünstigungen nach § 34 Abs. 1 und § 34 Abs. 3
Der Stpfl., der Einkünfte aus Gewerbebetrieb hat, und seine Ehefrau werden zusammenveranlagt. Im Zeitpunkt der Betriebsveräußerung hatte der Stpfl. das 55. Lebensjahr vollendet. Es sind die folgenden Einkünfte und Sonderausgaben anzusetzen:
| Einkünfte aus Gewerbebetrieb, laufender Gewinn | 90.000 € | |||
| Veräußerungsgewinn (§ 16) | 120.000 € | |||
| davon bleiben nach § 16 Abs. 4 steuerfrei | – 45.000 € | + 75.000 € | ||
| Einkünfte, die Vergütung für eine mehrjährige Tätigkeit sind | + 100.000 € | |||
| Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung | + 3.500 € | |||
| G. d. E. | 268.500 € | |||
| Sonderausgaben | – 3.200 € | |||
| Einkommen/z. v. E. | 265.300 € | |||
| 1. | Steuerberechnung nach § 34 Abs. 1 | |||
| 1.1 | Ermittlung des Steuerbetrags ohne Einkünfte nach § 34 Abs. 1. | |||
| z. v. E. | 265.300 € | |||
| abzgl. Einkünfte nach § 34 Abs. 1 | 100.000 € | 165.300 € | ||
| (darauf entfallender Steuerbetrag = 47.602 €) | ||||
| abzgl. Einkünfte nach § 34 Abs. 3 | 75.000 € | |||
| 90.300 € | ||||
| darauf entfallender Steuerbetrag | 18.024 € | |||
| Für das z. v. E. ohne Einkünfte nach § 34 Abs. 1 würde sich eine Einkommensteuer nach Splittingtarif von 47.602 € ergeben. Sie entspricht einem durchschnittlichen Steuersatz von 28,7973 %. Der ermäßigte Steuersatz beträgt mithin 56 % von 28,7973 % = 16,1264 %. Der ermäßigte Steuersatz ist höher als der mindestens anzusetzende Steuersatz von 14 % (§ 34 Abs. 3 Satz 2). Daher ist der Mindeststeuersatz nicht maßgeblich. Mit dem ermäßigten Steuersatz nach § 34 Abs. 3 zu versteuern: 16,1264 % von 75.000 € = 12.094 € | ||||
| Steuerbetrag nach § 34 Abs. 3 (ohne Einkünfte nach § 34 Abs. 1) | 12.094 € | |||
| zzgl. Steuerbetrag von 90.300 € (= z. v. E. ohne Einkünfte nach § 34 Abs. 1 und § 34 Abs. 3) | + 18.024 € | |||
| Steuerbetrag ohne Einkünfte nach § 34 Abs. 1 | 30.118 € | |||
| 1.2 | Ermittlung des Steuerbetrags mit 1/5 der Einkünfte nach § 34 Abs. 1 | |||
| z. v. E. | 265.300 € | |||
| abzgl. Einkünfte nach § 34 Abs. 1 | – 100.000 € | |||
| zzgl. 1/5 der Einkünfte nach § 34 Abs. 1 | + 20.000 € | |||
| 185.300 € | ||||
| (darauf entfallender Steuerbetrag = 56.002 €) | ||||
| abzgl. Einkünfte nach § 34 Abs. 3 | – 75.000 € | |||
| 110.300 € | ||||
| darauf entfallender Steuerbetrag | 25.128 € | |||
| Für das z. v. E. ohne die Einkünfte nach § 34 Abs. 1 zzgl. 1/5 der Einkünfte nach § 34 Abs. 1 würde sich eine Einkommensteuer nach Splittingtarif von 56.002 € ergeben. Sie entspricht einem durchschnittlichen Steuersatz von 30,2223 %. Der ermäßigte Steuersatz beträgt mithin 56 % von 30,2223 % = 16,9244 %. Der ermäßigte Steuersatz ist höher als der mindestens anzusetzende Steuersatz von 14 % (§ 34 Abs. 3 Satz 2). Daher ist der Mindeststeuersatz nicht maßgeblich. Mit dem ermäßigten Steuersatz zu versteuern: 16,9244 % von 75.000 € = 12.693 €. | ||||
| Steuerbetrag nach § 34 Abs. 3 (unter Berücksichtigung von 1/5 der Einkünfte nach § 34 Abs. 1) | 12.693 € | |||
| zzgl. Steuerbetrag von 110.300 € (= z. v. E. ohne Einkünfte nach § 34 Abs. 3 und § 34 Abs. 1 mit 1/5 der Einkünfte nach § 34 Abs. 1) | + 25.128 € | |||
| Steuerbetrag mit 1/5 der Einkünfte nach § 34 Abs. 1 | 37.821 € | |||
| 1.3 | Ermittlung des Unterschiedsbetrages nach § 34 Abs. 1 | |||
| Steuerbetrag mit 1/5 der Einkünfte nach § 34 Abs. 1 | 37.821 € | |||
| abzgl. Steuerbetrag ohne Einkünfte nach § 34 Abs. 1 (>Nr. 1.1) | – 30.118 € | |||
| Unterschiedsbetrag | 7.703 € | |||
| verfünffachter Unterschiedsbetrag nach § 34 Abs. 1 | 38.515 € | |||
| 2. | Steuerberechnung nach § 34 Abs. 3: | |||
| z. v. E. | 265.300 € | |||
| abzgl. Einkünfte nach § 34 Abs. 1 | – 100.000 € | |||
| 165.300 € | ||||
| Steuerbetrag von 165.300 € | 47.602 € | |||
| zzgl. verfünffachter Unterschiedsbetrag nach § 34 Abs. 1 (>Nr. 1.3) | + 38.515 € | |||
| Summe | 86.117 € | |||
| Ermittlung des ermäßigten Steuersatzes nach Splittingtarif auf der Grundlage des z. v. E. | ||||
| 86.117 €/265.300 € = 32,4602 % | ||||
| Der ermäßigte Steuersatz beträgt mithin 56 % von 32,4602 % = 18,1777 %. Der ermäßigte Steuersatz ist höher als der mindestens anzusetzende Steuersatz von 14 % (§ 34 Abs. 3 Satz 2). Daher ist der Mindeststeuersatz nicht maßgeblich. Mit dem ermäßigten Steuersatz zu versteuern: 18,1777 % von 75.000 € = 13.633 €. | ||||
| Steuerbetrag nach § 34 Abs. 3 | 13.633 € | |||
| 3. | Berechnung der gesamten Einkommensteuer | |||
| nach dem Splittingtarif entfallen auf das z. v. E. ohne begünstigte Einkünfte (>Nr. 1.1) | 18.024 € | |||
| verfünffachter Unterschiedsbetrag nach § 34 Abs. 1 (>Nr. 1.3) | 38.515 € | |||
| Steuer nach § 34 Abs. 3 (>Nr. 2) | 13.633 € | |||
| tarifliche Einkommensteuer | 70.172 € | |||
Negativer Progressionsvorbehalt
Unterliegen Einkünfte sowohl der Tarifermäßigung des § 34 Abs. 1 als auch dem negativen Progressionsvorbehalt des § 32b, ist eine integrierte Steuerberechnung nach dem Günstigkeitsprinzip vorzunehmen. Danach sind die Ermäßigungsvorschriften in der Reihenfolge anzuwenden, die zu einer geringeren Steuerbelastung führt, als dies bei ausschl. Anwendung des negativen Progressionsvorbehalts der Fall wäre (>BFH vom 15.11.2007 – VI R 66/03, BStBl II 2008 S. 375).
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