§ 8 Einnahmen

S 2202
S 2332

11Einnahmen sind alle Güter, die in Geld oder Geldeswert bestehen und dem Steuerpflichtigen im Rahmen einer der Einkunftsarten des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 bis 7 zufließen. 2Zu den Einnahmen in Geld gehören auch zweckgebundene Geldleistungen, nachträgliche Kostenerstattungen, Geldsurrogate und andere Vorteile, die auf einen Geldbetrag lauten. 3Satz 2 gilt nicht bei Gutscheinen und Geldkarten, die ausschließlich zum Bezug von Waren oder Dienstleistungen berechtigen und die Kriterien des § 2 Absatz 1 Nummer 10 des Zahlungsdiensteaufsichtsgesetzes erfüllen.

S 2334

21Einnahmen, die nicht in Geld bestehen (Wohnung, Kost, Waren, Dienstleistungen und sonstige Sachbezüge), sind mit den um übliche Preisnachlässe geminderten üblichen Endpreisen am Abgabeort anzusetzen. 2Für die private Nutzung eines betrieblichen Kraftfahrzeugs zu privaten Fahrten gilt § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 entsprechend. 3Kann das Kraftfahrzeug auch für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 genutzt werden, erhöht sich der Wert in Satz 2 für jeden Kalendermonat um 0,03 Prozent des Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie der Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3. 4Der Wert nach den Sätzen 2 und 3 kann mit dem auf die private Nutzung und die Nutzung zu Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 entfallenden Teil der gesamten Kraftfahrzeugaufwendungen angesetzt werden, wenn die durch das Kraftfahrzeug insgesamt entstehenden Aufwendungen durch Belege und das Verhältnis der privaten Fahrten und der Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 zu den übrigen Fahrten durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen werden; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt entsprechend. 5Die Nutzung des Kraftfahrzeugs zu einer Familienheimfahrt im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung ist mit 0,002 Prozent des Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Kilometer der Entfernung zwischen dem Ort des eigenen Hausstands und dem Beschäftigungsort anzusetzen; dies gilt nicht, wenn für diese Fahrt ein Abzug von Werbungskosten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 und 6 in Betracht käme; Satz 4 ist sinngemäß anzuwenden. 6Bei Arbeitnehmern, für deren Sachbezüge durch Rechtsverordnung nach § 17 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch Werte bestimmt worden sind, sind diese Werte maßgebend. 7Die Werte nach Satz 6 sind auch bei Steuerpflichtigen anzusetzen, die nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen. 8Wird dem Arbeitnehmer während einer beruflichen Tätigkeit außerhalb seiner Wohnung und ersten Tätigkeitsstätte oder im Rahmen einer beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung vom Arbeitgeber oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten eine Mahlzeit zur Verfügung gestellt, ist diese Mahlzeit mit dem Wert nach Satz 6 (maßgebender amtlicher Sachbezugswert nach der Sozialversicherungsentgeltverordnung) anzusetzen, wenn der Preis für die Mahlzeit 60 Euro nicht übersteigt. 9Der Ansatz einer nach Satz 8 bewerteten Mahlzeit unterbleibt, wenn beim Arbeitnehmer für ihm entstehende Mehraufwendungen für Verpflegung ein Werbungskostenabzug nach § 9 Absatz 4a Satz 1 bis 7 in Betracht käme. 10Die oberste Finanzbehörde eines Landes kann mit Zustimmung des Bundesministeriums der Finanzen für weitere Sachbezüge der Arbeitnehmer Durchschnittswerte festsetzen. 11Sachbezüge, die nach Satz 1 zu bewerten sind, bleiben außer Ansatz, wenn die sich nach Anrechnung der vom Steuerpflichtigen gezahlten Entgelte ergebenden Vorteile insgesamt 50 Euro im Kalendermonat nicht übersteigen; die nach Absatz 1 Satz 3 nicht zu den Einnahmen in Geld gehörenden Gutscheine und Geldkarten bleiben nur dann außer Ansatz, wenn sie zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt werden. 12Der Ansatz eines Sachbezugs für eine dem Arbeitnehmer vom Arbeitgeber, auf dessen Veranlassung von einem verbundenen Unternehmen (§ 15 des Aktiengesetzes) oder bei einer juristischen Person des öffentlichen Rechts als Arbeitgeber auf dessen Veranlassung von einem entsprechend verbundenen Unternehmen zu eigenen Wohnzwecken überlassene Wohnung unterbleibt, soweit das vom Arbeitnehmer gezahlte Entgelt mindestens zwei Drittel des ortsüblichen Mietwerts und dieser nicht mehr als 25 Euro je Quadratmeter ohne umlagefähige Kosten im Sinne der Verordnung über die Aufstellung von Betriebskosten beträgt.

S 2335

31Erhält ein Arbeitnehmer auf Grund seines Dienstverhältnisses Waren oder Dienstleistungen, die vom Arbeitgeber nicht überwiegend für den Bedarf seiner Arbeitnehmer hergestellt, vertrieben oder erbracht werden und deren Bezug nicht nach § 40 pauschal versteuert wird, so gelten als deren Werte abweichend von Absatz 2 die um 4 Prozent geminderten Endpreise, zu denen der Arbeitgeber oder der dem Abgabeort nächstansässige Abnehmer die Waren oder Dienstleistungen fremden Letztverbrauchern im allgemeinen Geschäftsverkehr anbietet. 2Die sich nach Abzug der vom Arbeitnehmer gezahlten Entgelte ergebenden Vorteile sind steuerfrei, soweit sie aus dem Dienstverhältnis insgesamt 1.080 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen.

41Im Sinne dieses Gesetzes werden Leistungen des Arbeitgebers oder auf seine Veranlassung eines Dritten (Sachbezüge oder Zuschüsse) für eine Beschäftigung nur dann zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht, wenn

die Leistung nicht auf den Anspruch auf Arbeitslohn angerechnet,
der Anspruch auf Arbeitslohn nicht zugunsten der Leistung herabgesetzt,
die verwendungs‑ oder zweckgebundene Leistung nicht anstelle einer bereits vereinbarten künftigen Erhöhung des Arbeitslohns gewährt und
bei Wegfall der Leistung der Arbeitslohn nicht erhöht

wird. 2Unter den Voraussetzungen des Satzes 1 ist von einer zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachten Leistung auch dann auszugehen, wenn der Arbeitnehmer arbeitsvertraglich oder auf Grund einer anderen arbeits‑ oder dienstrechtlichen Rechtsgrundlage (wie Einzelvertrag, Betriebsvereinbarung, Tarifvertrag, Gesetz) einen Anspruch auf diese hat.

LStDV

Lohnsteuer-Durchführungsverordnung

S 2375

§ 4 Lohnkonto

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Anhang 22

1, (2) . . .

2a1Der Arbeitgeber hat die nach den Absätzen 1 und 2 sowie die nach § 41 des Einkommensteuergesetzes aufzuzeichnenden Daten der Finanzbehörde nach einer amtlich vorgeschriebenen einheitlichen Form über eine digitale Schnittstelle elektronisch bereitzustellen. 2Auf Antrag des Arbeitgebers kann das Betriebsstättenfinanzamt zur Vermeidung unbilliger Härten zulassen, dass der Arbeitgeber die in Satz 1 genannten Daten in anderer auswertbarer Form bereitstellt

31Das Betriebsstättenfinanzamt kann bei Arbeitgebern, die für die Lohnabrechnung ein maschinelles Verfahren anwenden, Ausnahmen von den Vorschriften der Absätze 1 und 2 zulassen, wenn die Möglichkeit zur Nachprüfung in anderer Weise sichergestellt ist. 2Das Betriebsstättenfinanzamt soll zulassen, dass Sachbezüge im Sinne des § 8 Absatz 2 Satz 11 und Absatz 3 des Einkommensteuergesetzes für solche Arbeitnehmer nicht aufzuzeichnen sind, für die durch betriebliche Regelungen und entsprechende Überwachungsmaßnahmen gewährleistet ist, dass die in § 8 Absatz 2 Satz 11 oder Absatz 3 des Einkommensteuergesetzes genannten Beträge nicht überschritten werden.

4 . . .

R 8.1

Richtlinie

Bewertung der Sachbezüge (§ 8 Abs. 2 EStG)

R 8.1 (1)

Richtlinie

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Allgemeines

11Fließt dem Arbeitnehmer Arbeitslohn in Form von Sachbezügen zu, sind diese ebenso wie Barlohnzahlungen entweder dem laufenden Arbeitslohn oder den sonstigen Bezügen zuzuordnen (>R 39b.2). 2Für die Besteuerung unentgeltlicher Sachbezüge ist deren Geldwert maßgebend. 3Erhält der Arbeitnehmer die Sachbezüge nicht unentgeltlich, ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Geldwert des Sachbezugs und dem tatsächlichen Entgelt zu versteuern. 4Der Geldwert ist entweder durch Einzelbewertung zu ermitteln (>Absatz 2) oder mit einem amtlichen Sachbezugswert anzusetzen (>Absatz 4). 5Besondere Bewertungsvorschriften gelten nach § 8 Abs. 3 EStG für den Bezug von Waren oder Dienstleistungen, die vom Arbeitgeber nicht überwiegend für den Bedarf seiner Arbeitnehmer hergestellt, vertrieben oder erbracht werden, soweit diese Sachbezüge nicht nach § 40 EStG pauschal versteuert werden (>R 8.2), sowie nach § 19a Abs. 1 Satz 5 EStG und § 3 Nr. 39 Satz 4 EStG für den Bezug von Vermögensbeteiligungen. 6Die Auszahlung von Arbeitslohn in Fremdwährung ist kein Sachbezug.

R 8.1 (2)

Richtlinie

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Einzelbewertung von Sachbezügen

21Sachbezüge, für die keine amtlichen Sachbezugswerte (>Absatz 4) festgesetzt sind, die nicht nach § 8 Abs. 2 Satz 2 bis 5 EStG (>Absatz 9 und 10) zu bewerten sind, und die nicht nach § 8 Abs. 3 EStG bewertet werden (>R 8.2), sind nach § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG mit den um übliche Preisnachlässe geminderten üblichen Endpreisen am Abgabeort im Zeitpunkt der Abgabe anzusetzen. 2Bei einem umfangreichen Warenangebot, von dem fremde Letztverbraucher ausgeschlossen sind, kann der übliche Preis einer Ware auch aufgrund repräsentativer Erhebungen über die relative Preisdifferenz für die gängigsten Einzelstücke jeder Warengruppe ermittelt werden. 3Erhält der Arbeitnehmer eine Ware oder Dienstleistung, die nach § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG zu bewerten ist, kann sie aus Vereinfachungsgründen mit 96 % des Endpreises bewertet werden, zu dem sie der Abgebende oder dessen Abnehmer fremden Letztverbrauchern im allgemeinen Geschäftsverkehr anbietet. 4Wird die konkrete Ware oder Dienstleistung nicht zu vergleichbaren Bedingungen an Letztverbraucher am Markt angeboten, ist es nicht zu beanstanden, wenn der Sachbezug stattdessen in Höhe der entsprechenden Aufwendungen des Arbeitgebers einschl. Umsatzsteuer und sämtlicher Nebenkosten angesetzt wird. 5Satz 3 gilt nicht, wenn als Endpreis der günstigste Preis am Markt angesetzt oder ein Warengutschein i. S. d. § 8 Abs. 1 Satz 3 EStG mit Betragsangabe hingegeben wird sowie in den Fällen des Satzes 4.

R 8.1 (3)

Richtlinie

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Freigrenze nach § 8 Abs. 2 Satz 11 EStG (Sachbezugsfreigrenze)

31Bei der Prüfung der Sachbezugsfreigrenze bleiben die nach § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG zu bewertenden Vorteile, die nach §§ 37b, 40 EStG pauschal versteuert werden, außer Ansatz; für Gutscheine und Geldkarten i. S. d. § 8 Abs. 1 Satz 3 EStG gilt die Sachbezugsfreigrenze nur, wenn sie zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt werden (§ 8 Abs. 4 EStG). 2Für die Feststellung, ob die Sachbezugsfreigrenze überschritten ist, sind die in einem Kalendermonat zufließenden und nach § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG zu bewertenden, ggf. um den Bewertungsabschlag nach § 8 Abs. 2 Satz 12 EStG geminderten Vorteile (>Absatz 6a) zusammenzurechnen, auch soweit hierfür Lohnsteuer nach § 39b Abs. 2 und 3 EStG einbehalten worden ist. 3Außer Ansatz bleiben Vorteile, die nach § 8 Abs. 2 Satz 2 bis 10 oder Abs. 3, § 3 Nr. 39 oder nach § 19a EStG zu bewerten sind. 4Bei der monatlichen Überlassung einer Zeitfahrkarte oder einer monatlichen Fahrberechtigung für ein Job-Ticket, das für einen längeren Zeitraum gilt, ist die Sachbezugsfreigrenze anwendbar, soweit nicht § 3 Nr. 15 EStG anwendbar ist.

R 8.1 (4)

Richtlinie

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Amtliche Sachbezugswerte

41Amtliche Sachbezugswerte werden durch die SvEV oder durch Erlasse der obersten Landesfinanzbehörden nach § 8 Abs. 2 Satz 10 EStG festgesetzt. 2Die amtlichen Sachbezugswerte sind, soweit nicht zulässigerweise § 8 Abs. 3 EStG angewandt wird, ausnahmslos für die Sachbezüge maßgebend, für die sie bestimmt sind. 3Die amtlichen Sachbezugswerte gelten auch dann, wenn in einem Tarifvertrag, einer Betriebsvereinbarung oder in einem Arbeitsvertrag für Sachbezüge höhere oder niedrigere Werte festgesetzt worden sind. 4Sie gelten ausnahmsweise auch für Barvergütungen, wenn diese nur gelegentlich oder vorübergehend gezahlt werden, z. B. bei tageweiser auswärtiger Beschäftigung, für die Dauer einer Krankheit oder eines Urlaubs, und wenn mit der Barvergütung nicht mehr als der tatsächliche Wert der Sachbezüge abgegolten wird; geht die Barvergütung über den tatsächlichen Wert der Sachbezüge hinaus, ist die Barvergütung der Besteuerung zugrunde zu legen.

H 8.1 (1-4)

Hinweise

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Aktienoptionen

Arbeitgeberdarlehen

>BMF vom 19.05.2015 (BStBl I S. 484)

Ausländische Währung

Lohnzahlungen in einer gängigen ausländischen Währung sind Einnahmen in Geld und kein Sachbezug. Die Freigrenze des § 8 Abs. 2 Satz 11 findet auf sie keine Anwendung (>BFH vom 27.10.2004 – BStBl II 2005 S. 135 und vom 11.11.2010 – BStBl II 2011 S. 383, S. 386 und S. 389). Umrechnungsmaßstab ist – soweit vorhanden – der auf den Umrechnungszeitpunkt bezogene Euro-Referenzkurs der Europäischen Zentralbank. Lohnzahlungen sind bei Zufluss des Arbeitslohns anhand der von der Europäischen Zentralbank veröffentlichten monatlichen Durchschnittsreferenzkurse umzurechnen, denen die im BStBl I veröffentlichten Umsatzsteuer-Umrechnungskurse entsprechen (>BFH vom 03.12.2009 – BStBl II 2010 S. 698).

Deutschland-Ticket

Beispiel:

Der Arbeitgeber stellt seinem Arbeitnehmer zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn das Deutschland-Ticket zur Verfügung und erhält aufgrund seiner Zuzahlung von mindestens 25 % des Kaufpreises vom Verkehrsunternehmen auf den Preis einen Nachlass von 5 %.

Preis für das Deutschland-Ticket		49,00 €
Nachlass für den Arbeitgeber von 5 % (kein Arbeitslohn)		2,45 €
vom Arbeitgeber zu zahlender Kaufpreis		46,55 €
davon 96 % (R 8.1 Abs. 2 Satz 3)		44,68 €
a)	verbilligte Überlassung:
	Wert des Deutschland-Tickets	44,68 €
	./. Zahlung des Arbeitnehmers (z. B. 70 % von 49 €)	34,30 €
	steuerfreier geldwerter Vorteil monatlich	10,38 €
b)	unentgeltliche Überlassung:
	Wert des Deutschland-Tickets	44,68 €
	./. Zahlung des Arbeitnehmers (keine)	0,00 €
	steuerfreier geldwerter Vorteil monatlich	44,68 €

Der monatlich steuerfreie geldwerte Vorteil ist im Lohnkonto des jeweiligen Arbeitnehmers aufzuzeichnen und mindert i. H. d.-- in Höhe des sich ergebenden Jahresbetrags beim Arbeitnehmer die Entfernungspauschale, soweit er nicht steuerfrei nach § 3 Nr. 13 oder 16 ist. Der nach § 3 Nr. 15 steuerfreie Jahresbetrag ist daher in Zeile 17 der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung des jeweiligen Arbeitnehmers anzugeben. Die Sachbezugsfreigrenze und der Rabatt-Freibetrag sind nicht zu berücksichtigen (>BMF vom 15.08.2019 – BStBl I S. 875, Rz. 14 ff. und 42).
Die Minderung der Entfernungspauschale unterbleibt, wenn der Arbeitgeber seine Aufwendungen für das Deutschland-Ticket (hier: 46,55 €) zulässigerweise mit 25 % pauschal besteuert (§ 40 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 i. V. m.--in Verbindung mit § 40 Abs. 2 Satz 4). Die pauschal besteuerten Bezüge sind im Lohnkonto des jeweiligen Arbeitnehmers aufzuzeichnen. Ein Ausweis in der Lohnsteuerbescheinigung ist nicht vorzunehmen.

Durchschnittswerte der von Luftfahrtunternehmen gewährten Flüge

>Gleich lautende Ländererlasse vom 12.05.2021 (BStBl I S. 774)

Fahrrad

Zur Ermittlung des geldwerten Vorteils bei Überlassung von (Elektro-) Fahrrädern >Gleich lautende Ländererlasse vom 09.01.2020 (BStBl I S. 174)
Zur lohnsteuerlichen Behandlung der Überlassung von (Elektro-) Fahrrädern an Arbeitnehmer in Leasingfällen >BMF vom 17.11.2017 (BStBl I S. 1546)

Firmenfitnessprogramm

Zur Bewertung einer konkreten Ware oder Dienstleistung, die nicht zu vergleichbaren Bedingungen an Endverbraucher am Markt angeboten wird >BMF vom 16.05.2013 (BStBl I S. 729) unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 11.02.2021 (BStBl I S. 311), Rdnr. 4a
Zum Zufluss >H 38.2 (Zufluss von Arbeitslohn)

Gehaltsumwandlung

Die Umwandlung von Barlohn in Sachlohn (Gehaltsumwandlung) setzt voraus, dass der Arbeitnehmer unter Änderung des Anstellungsvertrages auf einen Teil seines Barlohns verzichtet und ihm der Arbeitgeber stattdessen Sachlohn gewährt. Ob ein Anspruch auf Barlohn oder Sachlohn besteht, ist auf den Zeitpunkt bezogen zu entscheiden, zu dem der Arbeitnehmer über seinen Lohnanspruch verfügt (>BFH vom 06.03.2008 – BStBl II S. 530).
>§ 8 Abs. 4

Geldleistung oder Sachbezug

>BMF vom 15.03.2022 (BStBl I S. 242), Rn.5 ff.
Leistet der Arbeitgeber im Rahmen eines ausgelagerten Optionsmodells zur Vermögensbeteiligung der Arbeitnehmer Zuschüsse an einen Dritten als Entgelt für die Übernahme von Kursrisiken, führt dies bei den Arbeitnehmern zu Sachlohn, wenn die Risikoübernahme des Dritten auf einer vertraglichen Vereinbarung mit dem Arbeitgeber beruht; die Freigrenze des § 8 Abs. 2 Satz 11 ist anwendbar (>BFH vom 13.09.2007 – BStBl II 2008 S. 204).

Geldsurrogate

>BMF vom 15.03.2022 (BStBl I S. 242), Rn. 23 ff.

Geltung der Sachbezugswerte

Die Sachbezugswerte nach der SvEV gelten nach § 8 Abs. 2 Satz 7 auch für Arbeitnehmer, die nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht
Die Sachbezugswerte gelten nicht, wenn die vorgesehenen Sachbezüge durch Barvergütungen abgegolten werden; in diesen Fällen sind i. d. R.--in der Regel die Barvergütungen zu versteuern (>BFH vom 16.03.1962 – BStBl III S. 284).

GmbH-Anteile

Veräußert der Arbeitgeber oder eine diesem nahestehende Person eine Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft an einen Arbeitnehmer oder umgekehrt, handelt es sich i. d. R.--in der Regel nicht um eine Veräußerung im gewöhnlichen Geschäftsverkehr, da ein Einfluss des Arbeitsverhältnisses auf die Verkaufsmodalitäten jedenfalls nahe liegt. Eine Ableitung des gemeinen Werts aus Verkäufen kommt in diesem Fall regelmäßig nicht in Betracht. Er ist ggf. anhand eines Sachverständigengutachtens zu schätzen (>BFH vom 15.03.2018 – BStBl II S. 550).

Job-Ticket

>BMF vom 15.08.2019 (BStBl I S. 875) unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 07.11.2023 (BStBl I S. 1969)
Ein geldwerter Vorteil ist nicht anzunehmen, wenn der Arbeitgeber seinen Arbeitnehmern ein Job-Ticket zu dem mit dem Verkehrsträger vereinbarten Preis überlässt (>BMF vom 27.01.2004 – BStBl I S. 173, Tz. II.1).
Die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 15 kommt bei einer Gehaltsumwandlung nicht in Betracht. In diesem Fall liegt ein Sachbezug vor, soweit der Arbeitnehmer das Job-Ticket verbilligt oder unentgeltlich vom Arbeitgeber erhält. § 8 Abs. 2 Satz 11 (Sachbezugsfreigrenze) findet Anwendung.

Beispiel zu einer Gehaltsumwandlung von 50,40 €

	üblicher Preis für eine Monatsfahrkarte	56,00 €
	vom Verkehrsträger eingeräumte Job-Ticketermäßigung 10 %	5,60 €
	Differenz	50,40 €
	davon 96 % (>R 8.1 Abs. 2 Satz 3)	48,38 €
	Vorteil	48,38 €

Unter der Voraussetzung, dass keine weiteren Sachbezüge i. S. d.--im Sinne des/der § 8 Abs. 2 Satz 1 im Monat gewährt werden, die zu einer Überschreitung der Sachbezugsfreigrenze führen, bleibt der Vorteil von 48,38 € außer Ansatz.

Gilt das Job-Ticket für einen längeren Zeitraum (z. B. Jahreskarte), fließt der Vorteil insgesamt bei Überlassung des Job-Tickets zu (>BFH vom 12.04.2007 – BStBl II S. 719). Zum Zuflusszeitpunkt >H 38.2 (Zufluss von Arbeitslohn). Zur Minderung der Entfernungspauschale >BMF vom 15.08.2019 (BStBl I S. 875), Tz. 6

Nachträgliche Kostenerstattung

>BMF vom 15.03.2022 (BStBl I S. 242), Rn. 20, 22

Rabatte von dritter Seite

>BMF vom 20.01.2015 (BStBl I S. 143)

Sachbezugsfreigrenze

Vorteile aus der Überlassung eines zinslosen oder zinsverbilligten Arbeitgeberdarlehens sind bei der Zusammenrechnung einzubeziehen (>BMF vom 19.05.2015 – BStBl I S. 484, Rdnr. 10).
Zu den Aufzeichnungserleichterungen für Sachbezüge i. S. d.--im Sinne des/der § 8 Abs. 2 Satz 11 >§ 4 Abs. 3 Satz 2 LStDV
>BMF vom 15.03.2022 (BStBl I S. 242), Rn. 4

Sachbezugswerte im Bereich der Seeschifffahrt und Fischerei

>Gleich lautende Erlasse der Länder Bremen, Hamburg, Mecklenburg-Vorpommern, Niedersachsen und Schleswig-Holstein vom 15.06.2015 (BStBl I S. 512)

Üblicher Endpreis

>BMF vom 16.05.2013 (BStBl I S. 729, Tz. 3.1) unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 11.02.2021 (BStBl I S. 311)
Beim Erwerb eines Gebrauchtwagens vom Arbeitgeber ist nicht auf den Händlereinkaufspreis abzustellen, sondern auf den Preis, den das Fahrzeug unter Berücksichtigung der vereinbarten Nebenleistungen auf dem Gebrauchtwagenmarkt tatsächlich erzielen würde (Händlerverkaufspreis). Wird zur Bestimmung des üblichen Endpreises eine Schätzung erforderlich, kann sich die Wertermittlung an den im Rechtsverkehr anerkannten Marktübersichten für gebrauchte Pkw orientieren (>BFH vom 17.06.2005 – BStBl II S. 795).
Der Wert einer dem Arbeitnehmer durch den Arbeitgeber zugewandten Reise kann i. d. R.--in der Regel anhand der Kosten geschätzt werden, die der Arbeitgeber für die Reise aufgewendet hat (>BFH vom 18.08.2005 – BStBl II 2006 S. 30).
Zur Einbeziehung von Versandkosten >BFH vom 06.06.2018 (BStBl II S. 764)

Virtuelle Währungen und sonstige Token

Werden dem Arbeitnehmer virtuelle Währungen und sonstige Token verbilligt oder unentgeltlich überlassen, ist im Einzelfall zu prüfen, ob eine Geldleistung i. S. d.--im Sinne des/der § 8 Abs. 1 oder ein Sachbezug i. S. d.--im Sinne des/der § 8 Abs. 2 Satz 1 vorliegt (>BMF vom 10.05.2022 – BStBl I S. 668, Rn. 88).
Zum Zufluss als Sachbezug >BMF vom 10.05.2022 (BStBl I S. 668), Rn. 89

Wandeldarlehensvertrag

Der geldwerte Vorteil bemisst sich im Falle der Ausübung des Wandlungsrechts aus der Differenz zwischen dem Börsenpreis der Aktien an dem Tag, an dem der Arbeitnehmer die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die Aktien erlangt, und den Erwerbsaufwendungen (>BFH vom 23.06.2005 – BStBl II S. 770 und vom 20.05.2010 – BStBl II S. 1069).

R 8.1 (5)

Richtlinie

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Unterkunft oder Wohnung

51Für die Bewertung einer Unterkunft, die keine Wohnung ist (>Absatz 6 Satz 2 bis 4), ist der amtliche Sachbezugswert nach der SvEV maßgebend, soweit nicht zulässigerweise § 8 Abs. 3 EStG angewandt wird. 2Dabei ist der amtliche Sachbezugswert auch dann anzusetzen, wenn der Arbeitgeber die dem Arbeitnehmer überlassene Unterkunft gemietet und ggf. mit Einrichtungsgegenständen ausgestattet hat. 3Eine Gemeinschaftsunterkunft liegt vor, wenn die Unterkunft bspw. durch Gemeinschaftswaschräume oder Gemeinschaftsküchen Wohnheimcharakter hat oder Zugangsbeschränkungen unterworfen ist.

R 8.1 (6)

Richtlinie

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61Soweit nicht zulässigerweise § 8 Abs. 3 EStG angewandt wird, ist für die Bewertung einer Wohnung der ortsübliche Mietwert maßgebend, bei Vorliegen der Voraussetzungen gemindert um den Bewertungsabschlag nach § 8 Abs. 2 Satz 12 EStG (>Absatz 6a). 2Eine Wohnung ist eine in sich geschlossene Einheit von Räumen, in denen ein selbständiger Haushalt geführt werden kann. 3Wesentlich ist, dass eine Wasserversorgung und ‑entsorgung, zumindest eine einer Küche vergleichbare Kochgelegenheit sowie eine Toilette vorhanden sind. 4Danach stellt z. B. ein Einzimmerappartement mit Küchenzeile und WC als Nebenraum eine Wohnung dar, dagegen ist ein Wohnraum bei Mitbenutzung von Bad, Toilette und Küche eine Unterkunft. 5Als ortsüblicher Mietwert ist die Miete anzusetzen, die für eine nach Baujahr, Art, Größe, Ausstattung, Beschaffenheit und Lage vergleichbare Wohnung üblich ist (Vergleichsmiete). 6Bei Anwendung eines Mietspiegels ist die Vergleichsmiete der niedrigste Mietwert der Mietpreisspanne des Mietspiegels für vergleichbare Wohnungen zzgl. der nach der BetrKV umlagefähigen Kosten, die konkret auf die überlassene Wohnung entfallen. 7In den Fällen, in denen der Arbeitgeber vergleichbare Wohnungen in nicht unerheblichem Umfang an fremde Dritte zu einer niedrigeren als der üblichen Miete vermietet, ist die niedrigere Miete anzusetzen. 8Die Vergleichsmiete gilt unabhängig davon, ob die Wohnung z. B. als Werks‑ und Dienstwohnung im Eigentum des Arbeitgebers oder dem Arbeitgeber aufgrund eines Belegungsrechts zur Verfügung steht oder von ihm angemietet worden ist. 9Gesetzliche Mietpreisbeschränkungen sind zu beachten. 10Stehen solche einem Mieterhöhungsverlangen entgegen, gilt dies jedoch nur, soweit die maßgebliche Ausgangsmiete den ortsüblichen Mietwert oder die gesetzlich zulässige Höchstmiete nicht unterschritten hat. 11Überlässt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer im Rahmen einer Auslandstätigkeit eine Wohnung im Ausland, deren ortsübliche Miete 18 % des Arbeitslohns ohne Kaufkraftausgleich übersteigt, ist diese Wohnung mit 18 % des Arbeitslohns ohne Kaufkraftausgleich zzgl. 10 % der darüberhinausgehenden ortsüblichen Miete zu bewerten; dieser Wert gilt für die Anwendung des § 8 Abs. 2 Satz 12 EStG als ortsüblicher Mietwert.

R 8.1 (6a)

Richtlinie

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Bewertungsabschlag nach § 8 Abs. 2 Satz 12 EStG

6a1Der Bewertungsabschlag beträgt 1/3 vom ortsüblichen Mietwert, wenn dieser nicht mehr als 25 € je Quadratmeter ohne umlagefähige Kosten i. S. d. BetrKV beträgt. 2Die nach Anwendung des Bewertungsabschlags ermittelte Vergleichsmiete ist Bemessungsgrundlage für die Bewertung der Mietvorteile. 3Die Mietvorteile bleiben außer Ansatz, wenn sie zusammen mit anderen nach § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG zu bewertenden Sachbezügen die Sachbezugsfreigrenze nicht überschreiten. 4Überlässt der Arbeitgeber Wohnungen überwiegend an fremde Dritte, besteht ein Wahlrecht zwischen den Bewertungsmethoden nach § 8 Abs. 2 EStG (mit Bewertungsabschlag) und § 8 Abs. 3 EStG (mit Rabatt-Freibetrag).

H 8.1 (5-6a)

Hinweise

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Bewertungsabschlag nach § 8 Abs. 2 Satz 12

Beispiel 1

Ein Arbeitgeber überlässt seinem Arbeitnehmer eine Wohnung zu eigenen Wohnzwecken gegen ein monatliches Entgelt von 1.560 € (120 m x 13 €/qm). Der ortsübliche Mietwert (Kaltmiete plus umlagefähige Nebenkosten) beträgt 20 €/qm.

Der monatliche geldwerte Vorteil (Mietvorteil) ist wie folgt zu berechnen:

Ortsüblicher Mietwert (120 qm x 20 €/qm)		2.400 €
./.	Bewertungsabschlag (1/3)	800 €
=	verbleibender Betrag	1.600 €
./.	Zahlung des Arbeitnehmers	1.560 €
Geldwerter Vorteil		40 €

Der geldwerte Vorteil von 40 € bleibt aber aufgrund der monatlichen Sachbezugsfreigrenze gem. § 8 Abs. 2 Satz 11 außer Ansatz, wenn er zusammen mit anderen gem. § 8 Abs. 2 Satz 1 zu bewertenden Sachbezügen die Freigrenze nicht überschreitet (>R 8.1 Abs. 6a Satz 3).

Beispiel 2

Ein Wohnungsunternehmen überlässt seinem Arbeitnehmer unentgeltlich eine 120 qm-Wohnung zu eigenen Wohnzwecken. Der ortsübliche Mietwert (Kaltmiete plus umlagefähige Nebenkosten) beträgt 20 €/qm.
Wie im Beispiel 1 liegen die Voraussetzungen für den Bewertungsabschlag gem. § 8 Abs. 2 Satz 12 EStG vor.
Da der Arbeitgeber Wohnungen überwiegend an fremde Dritte vermietet, besteht ein Wahlrecht zwischen den Bewertungsmethoden nach § 8 Abs. 2 und Abs. 3 EStG (>BMF vom 16.5.2013 – BStBl I S. 729). Die Bewertung kann entweder nach § 8 Abs. 2 EStG (mit Bewertungsabschlag nach Satz 12) oder nach § 8 Abs. 3 EStG (mit Rabatt-Freibetrag) erfolgen (>R 8.1 Abs. 6a Satz 4).

Erholungsheim

Wird ein Arbeitnehmer in einem Erholungsheim des Arbeitgebers oder auf Kosten des Arbeitgebers zur Erholung in einem anderen Beherbergungsbetrieb untergebracht oder verpflegt, so ist die Leistung mit dem entsprechenden Pensionspreis eines vergleichbaren Beherbergungsbetriebs am selben Ort zu bewerten; dabei können jedoch Preisabschläge in Betracht kommen, wenn der Arbeitnehmer z. B. nach der Hausordnung Bedingungen unterworfen wird, die für Hotels und Pensionen allgemein nicht gelten (>BFH vom 18.03.1960 – BStBl III S. 237).

Ortsüblicher Mietwert

Überlässt der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer eine Wohnung zu einem Mietpreis, der innerhalb der Mietpreisspanne des örtlichen Mietspiegels für vergleichbare Wohnungen liegt, scheidet die Annahme eines geldwerten Vorteils regelmäßig aus (>BFH vom 17.08.2005 – BStBl II 2006 S. 71 und vom 11.05.2011 – BStBl II S. 946).
Überlässt ein Arbeitgeber seinen Arbeitnehmern Wohnungen und werden Nebenkosten (z. T.) nicht erhoben, liegt eine verbilligte Überlassung und damit ein Sachbezug nur vor, soweit die tatsächlich erhobene Miete zusammen mit den tatsächlich abgerechneten Nebenkosten die ortsübliche Miete (Kaltmiete plus umlagefähige Nebenkosten) unterschreitet (>BFH vom 11.05.2011 – BStBl II S. 946).

Persönliche Bedürfnisse des Arbeitnehmers

Persönliche Bedürfnisse des Arbeitnehmers, z. B. hinsichtlich der Größe der Wohnung, sind bei der Höhe des Mietwerts nicht zu berücksichtigen (>BFH vom 08.03.1968 – BStBl II S. 435 und vom 02.10.1968 – BStBl II 1969 S. 73).

Steuerfreie Mietvorteile

>R 3.59

R 8.1 (7)

Richtlinie

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Kantinenmahlzeiten und Zuschüsse in Form von Essenmarken

7Für die Bewertung von Mahlzeiten, die arbeitstäglich an die Arbeitnehmer abgegeben werden, gilt Folgendes:

1Mahlzeiten, die durch eine vom Arbeitgeber selbst betriebene Kantine, Gaststätte oder vergleichbare Einrichtung abgegeben werden, sind mit dem maßgebenden amtlichen Sachbezugswert nach der SvEV (Sachbezugswert) zu bewerten. 2Alternativ kommt eine Bewertung mit dem Endpreis i. S. d. § 8 Abs. 3 EStG in Betracht, wenn die Mahlzeiten überwiegend nicht für die Arbeitnehmer zubereitet werden.
1Mahlzeiten, die die Arbeitnehmer in einer nicht vom Arbeitgeber selbst betriebenen Kantine, Gaststätte oder vergleichbaren Einrichtung erhalten, sind vorbehaltlich der Nummer 4 ebenfalls mit dem Sachbezugswert zu bewerten, wenn der Arbeitgeber aufgrund vertraglicher Vereinbarung durch Zuschüsse oder andere Leistungen an die die Mahlzeiten vertreibende Einrichtung, z. B. durch verbilligte Überlassung von Räumen, Energie oder Einrichtungsgegenständen, zur Verbilligung der Mahlzeiten beiträgt. 2Es ist nicht erforderlich, dass die Mahlzeiten im Rahmen eines Reihengeschäfts zunächst an den Arbeitgeber und danach von diesem an die Arbeitnehmer abgegeben werden.
In den Fällen der Nummern 1 und 2 ist ein geldwerter Vorteil als Arbeitslohn zu erfassen, wenn und soweit der vom Arbeitnehmer für eine Mahlzeit gezahlte Preis einschl. Umsatzsteuer den Sachbezugswert unterschreitet.

Bestehen die Leistungen des Arbeitgebers im Falle der Nummer 2 aus arbeitstäglichen Zuschüssen zu Mahlzeiten in Form von Papier-Essenmarken (z. B. Essensgutscheine, Restaurantschecks) oder digitalen Essenmarken (z. B. aufladbare Geldkarten, Apps), die in einer Annahmestelle (z. B. Restaurant, Lebensmitteleinzelhandel) beim Erwerb einer Mahlzeit in Zahlung genommen werden, gilt Folgendes:

1Es ist nicht der Zuschuss, sondern die Mahlzeit mit dem Sachbezugswert zu bewerten, wenn

tatsächlich arbeitstäglich eine Mahlzeit (Frühstück, Mittag- oder Abendessen) durch den Arbeitnehmer erworben wird. 2Lebensmittel sind nur dann als Mahlzeit anzuerkennen, wenn sie zum unmittelbaren Verzehr geeignet oder zum Verbrauch während der Essenpausen bestimmt sind. 3Einzelne Bestandteile einer Mahlzeit können auch bei verschiedenen Akzeptanzstellen erworben werden. 4Erwirbt der Arbeitnehmer am selben Tag weitere Mahlzeiten für andere Tage auf Vorrat, sind hierfür gewährte Zuschüsse als Barlohn zu erfassen,
für jede Mahlzeit lediglich ein Zuschuss arbeitstäglich (ohne Krankheitstage, Urlaubstage und – vorbehaltlich Doppelbuchst. ee – Arbeitstage, an denen der Arbeitnehmer eine Auswärtstätigkeit ausübt) beansprucht werden kann,
der Zuschuss den Sachbezugswert der Mahlzeit um nicht mehr als 3,10 € übersteigt,
der Zuschuss den tatsächlichen Preis der Mahlzeit nicht übersteigt und
der Zuschuss nicht von Arbeitnehmern beansprucht werden kann, die eine Auswärtstätigkeit ausüben, bei der die ersten drei Monate (§ 9 Abs. 4a Satz 6 und 7 EStG) noch nicht abgelaufen sind.

2Dies gilt auch dann, wenn zwischen dem Arbeitgeber und der Annahmestelle, die die bezuschusste Mahlzeit abgibt, keine unmittelbaren vertraglichen Beziehungen bestehen, weil z. B. ein Unternehmen eingeschaltet ist, das die Zuschüsse verwaltet. 3Der Arbeitgeber hat die vorstehenden Voraussetzungen nachzuweisen; der Nachweis der Verwendung des Zuschusses ausschl. zum Erwerb einer Mahlzeit i. S. d. Doppelbuchst. aa kann dabei auch durch Vorlage entsprechender vertraglicher Vereinbarungen zwischen dem Unternehmen, das die bezuschusste Mahlzeit abgibt, und dem Arbeitgeber oder dem mit der Verwaltung der Zuschüsse beauftragten Unternehmen geführt werden. 4Zur Erfüllung der Voraussetzungen nach Doppelbuchst. bb hat der Arbeitgeber für jeden Arbeitnehmer die Tage der Abwesenheit festzustellen und sicherzustellen, dass die Zahl der Tage, für die Zuschüsse gewährt werden, im Kj. die Zahl der vereinbarten Arbeitstage abzgl. der Abwesenheitstage nicht überschreitet. 5Die Pflicht zur Feststellung der Abwesenheitstage und zur Anpassung der Zahl der Zuschüsse entfällt für Arbeitnehmer, die im Kj. durchschnittlich an nicht mehr als drei Arbeitstagen je Kalendermonat Auswärtstätigkeiten ausüben, wenn keiner dieser Arbeitnehmer im Kalendermonat mehr als 15 Zuschüsse zu Mahlzeiten (insgesamt für Frühstück, Mittag‑ und Abendessen) erhält.

Bestehen die Leistungen des Arbeitgebers ausschl. in der Hingabe von Essenmarken, ist auch unter den Voraussetzungen des Buchst. a der Verrechnungswert der Essenmarke als Arbeitslohn anzusetzen, wenn dieser Wert den geldwerten Vorteil nach Nummer 3 unterschreitet.
1Wird der Arbeitsvertrag dahingehend geändert, dass der Arbeitnehmer anstelle von Barlohn Zuschüsse erhält, vermindert sich dadurch der Barlohn in entsprechender Höhe. 2Die Zuschüsse sind mit dem Wert anzusetzen, der sich nach den Buchst. a oder b ergibt. 3Ohne Änderung des Arbeitsvertrags führt der Austausch von Barlohn durch Zuschüsse nicht zu einer Herabsetzung des steuerpflichtigen Barlohns. 4In diesem Falle ist der Betrag, um den sich der ausgezahlte Barlohn verringert, als Entgelt für die Mahlzeit anzusehen und von dem nach Buchst. a oder b maßgebenden Wert abzusetzen.
1Dem Arbeitgeber bleibt es unbenommen, entweder die ihm vom Arbeitnehmer vorgelegten Einzelbelegnachweise manuell zu überprüfen oder sich entsprechender elektronischer Verfahren zu bedienen (z. B. wenn ein Anbieter die Belege vollautomatisch digitalisiert, prüft und eine monatliche Abrechnung an den Arbeitgeber übermittelt, aus der sich dieselben Erkenntnisse wie aus Einzelbelegnachweisen gewinnen lassen). 2Die von Annahmestellen eingelösten Papier-Essenmarken brauchen nicht an den Arbeitgeber zurückgegeben und von ihm nicht aufbewahrt zu werden, wenn der Arbeitgeber eine Abrechnung erhält, aus der sich ergibt, wie viele Papier-Essenmarken mit welchem Verrechnungswert eingelöst worden sind, und diese aufbewahrt.

1Wenn der Arbeitgeber unterschiedliche Mahlzeiten zu unterschiedlichen Preisen teilentgeltlich oder unentgeltlich an die Arbeitnehmer abgibt oder Leistungen nach Nummer 2 zur Verbilligung der Mahlzeiten erbringt und die Lohnsteuer nach § 40 Abs. 2 EStG pauschal erhebt, kann der geldwerte Vorteil mit dem Durchschnittswert der Pauschalbesteuerung zugrunde gelegt werden. 2Die Durchschnittsbesteuerung braucht nicht tageweise durchgeführt zu werden, sie darf sich auf den gesamten Lohnzahlungszeitraum erstrecken. 3Bietet der Arbeitgeber bestimmte Mahlzeiten nur einem Teil seiner Arbeitnehmer an, z. B. in einem Vorstandskasino, sind diese Mahlzeiten nicht in die Durchschnittsberechnung einzubeziehen. 4Unterhält der Arbeitgeber mehrere Kantinen, ist der Durchschnittswert für jede einzelne Kantine zu ermitteln. 5Ist die Ermittlung des Durchschnittswerts wegen der Menge der zu erfassenden Daten besonders aufwendig, kann die Ermittlung des Durchschnittswerts für einen repräsentativen Zeitraum und bei einer Vielzahl von Kantinen für eine repräsentative Auswahl der Kantinen durchgeführt werden.
1Der Arbeitgeber hat die vom Arbeitnehmer geleistete Zahlung i. d. R. in nachprüfbarer Form nachzuweisen. 2Der Einzelnachweis der Zahlungen ist nur dann nicht erforderlich,
1. wenn gewährleistet ist, dass
  1. die Zahlung des Arbeitnehmers für eine Mahlzeit den anteiligen Sachbezugswert nicht unterschreitet oder
  2. nach Nummer 4 der Zuschuss als Arbeitslohn zu erfassen ist oder
2. wenn der Arbeitgeber die Durchschnittsberechnung nach Nummer 5 anwendet.

H 8.1 (7)

Hinweise

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Arbeitstägliche Zuschüsse zu Mahlzeiten

>BMF vom 18.01.2019 (BStBl I S. 66)

Begriff der Mahlzeit

Zu den Mahlzeiten gehören alle Speisen und Lebensmittel, die üblicherweise der Ernährung dienen, einschl. der dazu üblichen Getränke (>BFH vom 21.03.1975 – BStBl II S. 486 und vom 07.11.1975 – BStBl II 1976 S. 50).

Essenmarken

Beispiele zu R 8.1 Abs. 7 Nr. 4 Buchst. b

Beispiel 1:

Ein Arbeitnehmer erhält eine Essenmarke mit einem Wert von 1 €. Die Mahlzeit kostet 2 €.

Preis der Mahlzeit	2,00 €
./. Wert der Essenmarke	1,00 €
Zahlung des Arbeitnehmers	1,00 €
Sachbezugswert der Mahlzeit	4,13 €
./. Zahlung des Arbeitnehmers	1,00 €
verbleibender Wert	3,13 €
anzusetzen ist der niedrigere Wert der Essenmarke	1,00 €

Beispiel 2:

Ein Arbeitnehmer erhält eine Essenmarke mit einem Wert von 5 €. Die Mahlzeit kostet 5 €.

Preis der Mahlzeit	5,00 €
./. Wert der Essenmarke	5,00 €
Zahlung des Arbeitnehmers	0,00 €
Sachbezugswert der Mahlzeit	4,13 €
./. Zahlung des Arbeitnehmers	0,00 €
verbleibender Wert	4,13 €
anzusetzen ist der Sachbezugswert	4,13 €

Beispiel 3:

Ein Arbeitnehmer erhält eine Essenmarke mit einem Wert von 7,23 €. Die vom Arbeitnehmer in einer Gaststätte eingenommene Mahlzeit kostet 11,50 €.

Wert der Essenmarke	7,23 €
anzusetzender Sachbezugswert	4,13 €
./. Zahlung des Arbeitnehmers	4,27 €
geldwerter Vorteil	0,00 €

Essenmarken nach Ablauf der Dreimonatsfrist bei Auswärtstätigkeit

Üben Arbeitnehmer eine längerfristige berufliche Auswärtstätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte aus, sind nach Ablauf von drei Monaten (§ 9 Abs. 4a Satz 6 und 7) an diese Arbeitnehmer ausgegebene Essenmarken (Essensgutscheine, Restaurantschecks) abweichend von R 8.1 Abs. 7 Nr. 4 Buchst. a Satz 1 Doppelbuchst. dd und Rz. 76 des BMF-Schreibens vom 25.11.2020 (BStBl I S. 1228) mit dem maßgebenden Sachbezugswert zu bewerten. Der Ansatz des Sachbezugswerts setzt voraus, dass die übrigen Voraussetzungen des R 8.1 Abs. 7 Nr. 4 Buchst. a vorliegen.

Essenmarken und Gehaltsumwandlung

Änderung des Arbeitsvertrags
Wird der Arbeitsvertrag dahingehend geändert, dass der Arbeitnehmer anstelle von Barlohn Essenmarken erhält, so vermindert sich dadurch der Barlohn in entsprechender Höhe (>BFH vom 20.08.1997 – BStBl II S. 667).

Beispiel:

Der Arbeitgeber gibt dem Arbeitnehmer monatlich 15 Essenmarken. Im Arbeitsvertrag ist der Barlohn von 3.500 € im Hinblick auf die Essenmarken um 60 € auf 3.440 € herabgesetzt worden.

Beträgt der Verrechnungswert der Essenmarken jeweils 5 €, so ist dem Barlohn von 3.440 € der Wert der Mahlzeit mit dem Sachbezugswert (15 x 4,13 € =) 61,95 € hinzuzurechnen.
Beträgt der Verrechnungswert der Essenmarken jeweils 7,50 €, so ist dem Barlohn von 3.440 € der Verrechnungswert der Essenmarken (15 x 7,50 € =) 112,50 € hinzuzurechnen.

Keine Änderung des Arbeitsvertrags
Ohne Änderung des Arbeitsvertrags führt der Austausch von Barlohn durch Essenmarken nicht zu einer Herabsetzung des steuerpflichtigen Barlohns. In diesem Fall ist der Betrag, um den sich der ausgezahlte Barlohn verringert, als Entgelt für die Mahlzeit oder Essenmarke anzusehen und von dem für die Essenmarke maßgebenden Wert abzusetzen.

Beispiel:

Ein Arbeitnehmer mit einem monatlichen Bruttolohn von 3.500 € erhält von seinem Arbeitgeber monatlich 15 Essenmarken. Der Arbeitsvertrag bleibt unverändert. Der Arbeitnehmer zahlt für die Essenmarken monatlich 70 €.

Auf den Essenmarken ist jeweils ein Verrechnungswert von 7,50 € ausgewiesen.
Der Verrechnungswert der Essenmarke übersteigt den Sachbezugswert von 4,13 € um mehr als 3,10 €. Die Essenmarken sind deshalb mit ihrem Verrechnungswert anzusetzen:

15 Essenmarken x 7,50 € 112,50 €
./. Entgelt des Arbeitnehmers
70,00 €

Vorteil 42,50 €
Dieser ist dem bisherigen Arbeitslohn von 3.500 € hinzuzurechnen.
Auf den Essenmarken ist jeweils ein Verrechnungswert von 5 € ausgewiesen.
Der Verrechnungswert der Essenmarke übersteigt den Sachbezugswert von 4,13 € um nicht mehr als 3,10 €. Es ist deshalb nicht der Verrechnungswert der Essenmarken, sondern der Wert der erhaltenen Mahlzeiten mit dem Sachbezugswert anzusetzen:

15 Essenmarken x Sachbezugswert 4,13 € 61,95 €
./. Entgelt des Arbeitnehmers
70,00 €

Vorteil 0,00 €
Dem bisherigen Arbeitslohn von 3.500 € ist nichts hinzuzurechnen.

Frühstück

Zu den Anforderungen an einen lohnsteuerpflichtigen Sachbezug in Form eines Frühstücks >BFH vom 03.07.2019 (BStBl II 2020 S. 788)

Sachbezugsbewertung

Bewertung einer einzelnen Mahlzeit >BMF vom 23.12.2022 (BStBl I 2023 S. 71) für 2023 und vom 07.12.2024 (BStBl I S. 2075) für 2024
Beispiel zu R 8.1 Abs. 7 Nr. 3
Der Arbeitnehmer zahlt 2 € für ein Mittagessen im Wert von 5 €.
Sachbezugswert der Mahlzeit
4,13 €
./. Zahlung des Arbeitnehmers 2,00 €
geldwerter Vorteil 2,13 €
Hieraus ergibt sich, dass die steuerliche Erfassung der Mahlzeiten entfällt, wenn gewährleistet ist, dass der Arbeitnehmer für jede Mahlzeit mindestens einen Preis i. H. d. amtlichen Sachbezugswerts zahlt.

R 8.1 (8)

Richtlinie

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Mahlzeiten aus besonderem Anlass

8Für die steuerliche Erfassung und Bewertung von Mahlzeiten, die der Arbeitgeber oder auf dessen Veranlassung ein Dritter aus besonderem Anlass an Arbeitnehmer abgibt, gilt Folgendes:

1Mahlzeiten, die im ganz überwiegenden betrieblichen Interesse des Arbeitgebers an die Arbeitnehmer abgegeben werden, gehören nicht zum Arbeitslohn. 2Dies gilt für ein sog. Arbeitsessen i. S. d. R 19.6 Abs. 2 sowie für die Beteiligung von Arbeitnehmern an einer geschäftlich veranlassten Bewirtung i. S. d. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG; für Mahlzeiten im Rahmen von Betriebsveranstaltungen gilt § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG.
1Mahlzeiten, die der Arbeitgeber als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft an seine Arbeitnehmer abgibt, sind mit ihrem tatsächlichen Preis anzusetzen. 2Dies gilt z. B. für eine während einer beruflich veranlassten Auswärtstätigkeit oder doppelten Haushaltsführung gestellte Mahlzeit, deren Preis die 60-€-Grenze i. S. d. § 8 Abs. 2 Satz 8 EStG übersteigt. 3Ein vom Arbeitnehmer an den Arbeitgeber oder an den Dritten gezahltes Entgelt ist auf den tatsächlichen Preis anzurechnen. 4Wird vom Arbeitgeber oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten nur ein Essen, aber kein Getränk gestellt, ist das Entgelt, das der Arbeitnehmer für ein Getränk bei der Mahlzeit zahlt, nicht auf den tatsächlichen Preis der Mahlzeit anzurechnen.

H 8.1 (8)

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Allgemeines

Zur Behandlung der Mahlzeitengestellung nach der Reform des steuerlichen Reisekostenrechts >BMF vom 25.11.2020 (BStBl I S. 1228)

Individuell zu versteuernde Mahlzeiten

Mahlzeiten, die im Rahmen regelmäßiger Geschäftsleitungssitzungen abgegeben werden, sind mit dem tatsächlichen Preis anzusetzen (>BFH vom 04.08.1994 – BStBl II 1995 S. 59).

Reisekostenabrechnungen

>BMF vom 25.11.2020 (BStBl I S. 1228), Rz. 77 Beispiel 50 und Rz. 58 ff.

R 8.1 (9)

Richtlinie

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Gestellung von Kfz

9Überlässt der Arbeitgeber oder aufgrund des Dienstverhältnisses ein Dritter dem Arbeitnehmer ein Kfz zur privaten Nutzung, gilt Folgendes:

1.	1Der Arbeitgeber hat den privaten Nutzungswert mit monatlich 1 % des inländischen Listenpreises des Kfz anzusetzen. 2Kann das Kfz zu Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte genutzt werden, ist i. d. R. diese Nutzungsmöglichkeit unabhängig von der Nutzung des Fahrzeugs zu Privatfahrten mit monatlich 0,03 % des inländischen Listenpreises des Kfz für jeden Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte zu bewerten und dem Arbeitslohn zuzurechnen. 3Wird das Kfz zu Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung genutzt, ist für jeden Kilometer der Entfernung zwischen der ersten Tätigkeitsstätte und dem Ort des eigenen Hausstands ein Nutzungswert von 0,002 % des inländischen Listenpreises für jede Fahrt anzusetzen, für die der Werbungskostenabzug nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 5 EStG ausgeschlossen ist. 4Die Monatswerte nach den Sätzen 1 und 2 sind auch dann anzusetzen, wenn das Kfz dem Arbeitnehmer im Kalendermonat nur zeitweise zur Verfügung steht oder nur zeitweise oder gar nicht genutzt wird. 5Kürzungen der Werte, z. B. wegen einer Beschriftung des Kfz, oder wegen eines privaten Zweitwagens sind nicht zulässig. 6Listenpreis i. S. d. Sätze 1 bis 3 ist – auch bei gebraucht erworbenen oder geleasten Fahrzeugen – die auf volle 100 € abgerundete unverbindliche Preisempfehlung des Herstellers für das genutzte Kfz im Zeitpunkt seiner Erstzulassung zzgl. der Kosten für werkseitig im Zeitpunkt der Erstzulassung eingebaute Sonderausstattungen (z. B. Navigationsgeräte, Diebstahlsicherungssysteme) und der Umsatzsteuer; der Wert eines Autotelefons einschl. Freisprecheinrichtung sowie der Wert eines weiteren Satzes Reifen einschl. Felgen bleiben außer Ansatz. 7Bei einem Kfz, das aus Sicherheitsgründen gepanzert ist, kann der Listenpreis des leistungsschwächeren Fahrzeugs zugrunde gelegt werden, das dem Arbeitnehmer zur Verfügung gestellt würde, wenn seine Sicherheit nicht gefährdet wäre. 8Kann das Kfz auch im Rahmen einer anderen Einkunftsart genutzt werden, ist diese Nutzungsmöglichkeit mit dem Nutzungswert nach Satz 1 abgegolten. 9Nummer 2 Satz 9 bis 17 gilt entsprechend.
2.	1Der Arbeitgeber kann den privaten Nutzungswert abweichend von Nummer 1 mit den für das Kfz entstehenden Aufwendungen ansetzen, die auf die nach Nummer 1 zu erfassenden privaten Fahrten entfallen, wenn die Aufwendungen durch Belege und das Verhältnis der privaten zu den übrigen Fahrten durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen werden. 2Dabei sind die dienstlich und privat zurückgelegten Fahrtstrecken gesondert und laufend im Fahrtenbuch nachzuweisen. 3Für dienstliche Fahrten sind i. d. R. die folgenden Angaben erforderlich: Datum und Kilometerstand zu Beginn und am Ende jeder einzelnen Auswärtstätigkeit, Reiseziel und bei Umwegen auch die Reiseroute, Reisezweck und aufgesuchte Geschäftspartner. 4Für Privatfahrten genügen jeweils Kilometerangaben; für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte genügt jeweils ein kurzer Vermerk im Fahrtenbuch. 5Die Führung des Fahrtenbuchs kann nicht auf einen repräsentativen Zeitraum beschränkt werden, selbst wenn die Nutzungsverhältnisse keinen größeren Schwankungen unterliegen. 6Das Fahrtenbuch kann auch elektronisch geführt werden, wenn sich daraus dieselben Erkenntnisse wie aus einem manuell geführten Fahrtenbuch gewinnen lassen und nachträgliche Veränderungen der aufgezeichneten Angaben technisch ausgeschlossen oder dokumentiert werden. 7Der private Nutzungswert ist der Anteil an den Gesamtkosten des Kfz, der dem Verhältnis der Privatfahrten zur Gesamtfahrtstrecke entspricht. 8Die insgesamt durch das Kfz entstehenden Aufwendungen i. S. d. § 8 Abs. 2 Satz 4 EStG (Gesamtkosten) sind als Summe der Nettoaufwendungen zzgl. Umsatzsteuer zu ermitteln. 9Zu den Gesamtkosten gehören nur solche Kosten, die dazu bestimmt sind, unmittelbar dem Halten und dem Betrieb des Kfz zu dienen und im Zusammenhang mit seiner Nutzung typischerweise entstehen. 10Die AfA ist stets in die Gesamtkosten einzubeziehen; ihnen sind die tatsächlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten einschl. Umsatzsteuer zugrunde zu legen. 11Nicht zu den Gesamtkosten gehören z. B. Beiträge für einen auf den Namen des Arbeitnehmers ausgestellten Schutzbrief, Straßen‑ oder Tunnelbenutzungsgebühren und Unfallkosten. 12Verbleiben nach Erstattungen durch Dritte Unfallkosten bis zur Höhe von 1.000 € zzgl. Umsatzsteuer je Schaden ist es aber nicht zu beanstanden, wenn diese als Reparaturkosten in die Gesamtkosten einbezogen werden; Satz 15 ist sinngemäß anzuwenden. 13Ist der Arbeitnehmer gegenüber dem Arbeitgeber wegen Unfallkosten nach allgemeinen zivilrechtlichen Regeln schadensersatzpflichtig (z. B. Privatfahrten, Trunkenheitsfahrten) und verzichtet der Arbeitgeber (z. B. durch arbeitsvertragliche Vereinbarungen) auf diesen Schadensersatz, liegt i. H. d. Verzichts ein gesonderter geldwerter Vorteil vor (§ 8 Abs. 2 Satz 1 EStG). 14Erstattungen durch Dritte (z. B. Versicherung) sind unabhängig vom Zahlungszeitpunkt zu berücksichtigen, so dass der geldwerte Vorteil regelmäßig i. H. d. vereinbarten Selbstbehalts anzusetzen ist. 15Hat der Arbeitgeber auf den Abschluss einer Versicherung verzichtet oder eine Versicherung mit einem Selbstbehalt von mehr als 1.000 € abgeschlossen, ist aus Vereinfachungsgründen so zu verfahren, als bestünde eine Versicherung mit einem Selbstbehalt von 1.000 €, wenn es bei bestehender Versicherung zu einer Erstattung gekommen wäre. 16Liegt keine Schadensersatzpflicht des Arbeitnehmers vor (z. B. Fälle höherer Gewalt, Verursachung des Unfalls durch einen Dritten) oder ereignet sich der Unfall auf einer beruflich veranlassten Fahrt (Auswärtstätigkeit, die wöchentliche Familienheimfahrt bei doppelter Haushaltsführung oder Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte), liegt vorbehaltlich Satz 13 kein geldwerter Vorteil vor. 17Vom Arbeitnehmer selbst getragene Kosten fließen nicht in die Gesamtkosten ein und erhöhen nicht den Nutzungswert; es wird nicht beanstandet, wenn diese Kosten in die Gesamtkosten einbezogen werden und zudem als Nutzungsentgelt den Nutzungswert mindern.
3.	1Der Arbeitgeber muss in Abstimmung mit dem Arbeitnehmer die Anwendung eines der Verfahren nach den Nummern 1 und 2 für jedes Kj. festlegen; das Verfahren darf bei demselben Kfz während des Kj. nicht gewechselt werden. 2Eine rückwirkende Änderung des Lohnsteuerabzugs (Wechsel von der pauschalen Nutzungswertmethode zur Fahrtenbuchmethode oder umgekehrt für das gesamte Kalenderjahr) ist vor Übermittlung oder Ausschreibung der Lohnsteuerbescheinigung jedoch im Rahmen des § 41c EStG möglich. 3Soweit die genaue Erfassung des privaten Nutzungswerts nach Nummer 2 monatlich nicht möglich ist, kann der Erhebung der Lohnsteuer monatlich 1/12 des Vorjahresbetrags zugrunde gelegt werden. 4Nach Ablauf des Kj. oder nach Beendigung des Dienstverhältnisses ist der tatsächlich zu versteuernde Nutzungswert zu ermitteln und eine etwaige Lohnsteuerdifferenz nach Maßgabe der §§ 41c, 42b EStG auszugleichen. 5Bei der Veranlagung zur Einkommensteuer ist der Arbeitnehmer nicht an das für die Erhebung der Lohnsteuer gewählte Verfahren gebunden; Satz 1 zweiter Halbsatz gilt entsprechend.
4.	1Zahlt der Arbeitnehmer an den Arbeitgeber oder auf dessen Weisung an einen Dritten zur Erfüllung einer Verpflichtung des Arbeitgebers (abgekürzter Zahlungsweg) für die außerdienstliche Nutzung (Nutzung zu privaten Fahrten, zu Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und zu Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung) des Kfz ein Nutzungsentgelt (z. B. Monatspauschale, Kilometerpauschale, vom Arbeitnehmer übernommene Leasingraten), mindert dies den Nutzungswert. 2Nutzungsentgelt i. d. S. sind auch zeitraumbezogene (Einmal‑)Zahlungen des Arbeitnehmers für die außerdienstliche Nutzung. 3Diese Zahlungen sind bei der Bemessung des geldwerten Vorteils auf den Zeitraum, für den sie geleistet werden, gleichmäßig zu verteilen und vorteilsmindernd zu berücksichtigen. 4Rückzahlungen von Nutzungsentgelten sind Arbeitslohn, soweit die Nutzungsentgelte den privaten Nutzungswert gemindert haben.
4a.	(Einmal‑)Zahlungen des Arbeitnehmers zu den Anschaffungskosten eines ihm auch zur außerdienstlichen Nutzung überlassenen Kfz sind bei der Bemessung des geldwerten Vorteils auf den Zeitraum, für den sie geleistet werden, gleichmäßig zu verteilen und vorteilsmindernd zu berücksichtigen, wenn arbeitsvertragliche Vereinbarungen hinsichtlich des Zuzahlungszeitraums bestehen. 2Bestehen keine arbeitsvertraglichen Vereinbarungen hinsichtlich des Zuzahlungszeitraums, ist es nicht zu beanstanden, wenn (Einmal‑) Zahlungen des Arbeitnehmers im Zahlungsjahr sowie in den darauffolgenden Kj. auf den privaten Nutzungswert für das jeweilige Kfz bis auf 0 € angerechnet werden. 3Bei Leasingsonderzahlungen ist entsprechend Satz 1 und 2 zu verfahren. 4In den Fällen der Nummer 2 gilt Satz 1 und 2 nur, wenn die für die AfA-Ermittlung maßgebenden Anschaffungskosten nicht um die Zuschüsse gemindert worden sind. 5Zuschussrückzahlungen sind Arbeitslohn, soweit die Zuschüsse den privaten Nutzungswert gemindert haben.
5.	Die Nummern 1 bis 4a gelten bei Fahrten nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a Satz 3 EStG entsprechend.
6.	Die Sonderregelungen für Elektro‑ und Hybridelektrofahrzeuge nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 und 3 EStG sind bei der Ermittlung des Nutzungswerts zu beachten.

R 8.1 (10)

Richtlinie

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Gestellung eines Kfz mit Fahrer

101Wenn ein Kfz mit Fahrer zur Verfügung gestellt wird, ist der geldwerte Vorteil aus der Fahrergestellung zusätzlich zum Wert nach Absatz 9 Nr. 1 oder 2 als Arbeitslohn zu erfassen. 2Dieser geldwerte Vorteil bemisst sich i. d. R. nach dem Endpreis i. S. d. § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG einer vergleichbaren von fremden Dritten erbrachten Leistung. 3Es ist aus Vereinfachungsgründen nicht zu beanstanden, wenn der geldwerte Vorteil abweichend von Satz 2 wie folgt ermittelt wird:

1Stellt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte oder Fahrten nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a Satz 3 EStG ein Kfz mit Fahrer zur Verfügung, ist der für diese Fahrten nach Absatz 9 Nr. 1 oder 2 ermittelte Nutzungswert des Kfz um 50 % zu erhöhen. 2Für die zweite und jede weitere Familienheimfahrt im Rahmen einer beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung erhöht sich der auf die einzelne Familienheimfahrt entfallende Nutzungswert nur dann um 50 %, wenn für diese Fahrt ein Fahrer in Anspruch genommen worden ist.
Stellt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer für andere Privatfahrten ein Kfz mit Fahrer zur Verfügung, ist der entsprechende private Nutzungswert des Kfz wie folgt zu erhöhen:
1. um 50 %, wenn der Fahrer überwiegend in Anspruch genommen wird,
2. um 40 %, wenn der Arbeitnehmer das Kfz häufig selbst steuert,
3. um 25 %, wenn der Arbeitnehmer das Kfz weit überwiegend oder selbst steuert.
Bei Begrenzung des pauschalen Nutzungswertes i. S. d. § 8 Abs. 2 Satz 2, 3 und 5 EStG auf die Gesamtkosten ist der anzusetzende Nutzungswert um 50 % zu erhöhen, wenn das Kfz mit Fahrer zur Verfügung gestellt worden ist.
1Wenn einem Arbeitnehmer aus Sicherheitsgründen ein sondergeschütztes (gepanzertes) Kfz, das zum Selbststeuern nicht geeignet ist, mit Fahrer zur Verfügung gestellt wird, ist von der steuerlichen Erfassung der Fahrergestellung abzusehen. 2Es ist dabei unerheblich, in welcher Gefährdungsstufe der Arbeitnehmer eingeordnet ist.

H 8.1 (9-10)

Hinweise

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1 %-Regelung

Die 1 %-Regelung ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden (>BFH vom 13.12.2012 – BStBl II 2013 S. 385).
>Gebrauchtwagen

Abgrenzung Kostenerstattung – Nutzungsüberlassung

Erstattet der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer für dessen eigenen Pkw sämtliche Kosten, wendet er Barlohn und nicht einen Nutzungsvorteil i. S. d. § 8 Abs. 2 zu (>BFH vom 06.11.2001 – BStBl II 2002 S. 164).
Eine nach § 8 Abs. 2 Satz 2 bis 5 zu bewertende Nutzungsüberlassung liegt vor, wenn der Arbeitnehmer das Kfz auf Veranlassung des Arbeitgebers least, dieser sämtliche Kosten des Kfz trägt und im Innenverhältnis allein über die Nutzung des Kfz bestimmt (>BFH vom 06.11.2001 – BStBl II 2002 S. 370).
Eine nach § 8 Abs. 2 Satz 2 bis 5 zu bewertende Nutzungsüberlassung liegt nicht vor, wenn das vom Arbeitgeber geleaste Fahrzeug dem Arbeitnehmer aufgrund einer Sonderrechtsbeziehung im Innenverhältnis zuzurechnen ist, weil er gegenüber dem Arbeitgeber die wesentlichen Rechte und Pflichten des Leasingnehmers hat. Gibt der Arbeitgeber in diesem Fall vergünstigte Leasingkonditionen an den Arbeitnehmer weiter, liegt hierin ein nach § 8 Abs. 2 Satz 1 zu bewertender geldwerter Vorteil (>BFH vom 18.12.2014 – BStBl II 2015 S. 670 – sog. Behördenleasing). Zur Dienstwagenbesteuerung in Leasingfällen, insbesondere bei Gehaltsumwandlung >BMF vom 03.03.2022 (BStBl I S. 232), Rn. 49 ff.

Allgemeine Grundsätze

>BMF vom 03.03.2022 (BStBl I S. 232)

Anscheinsbeweis

Die unentgeltliche oder verbilligte Überlassung eines Dienstwagens durch den Arbeitgeber an den Arbeitnehmer für dessen Privatnutzung führt unabhängig davon, ob und in welchem Umfang der Arbeitnehmer das Fahrzeug tatsächlich privat nutzt, zu einem lohnsteuerlichen Vorteil. Ob der Arbeitnehmer den Beweis des ersten Anscheins, dass dienstliche Fahrzeuge, die zu privaten Zwecken zur Verfügung stehen, auch tatsächlich privat genutzt werden, durch die substantiierte Darlegung eines atypischen Sachverhalts zu entkräften vermag, ist für die Besteuerung des Nutzungsvorteils nach § 8 Abs. 2 Satz 2 unerheblich (>BFH vom 21.03.2013 – BStBl II S. 700).
>Nutzungsmöglichkeit

Elektro‑ und Hybridelektrofahrzeug

Feuerwehreinsatzfahrzeug

Die Überlassung eines Einsatzfahrzeugs (Kommandowagen) an den Leiter der Freiwilligen Feuerwehr während seiner – wenn auch „ständigen“ – Bereitschaftszeiten führt nicht zu Arbeitslohn (>BMF vom 03.03.2022 – BStBl I S. 232, Rn. 5).

Garage für den Dienstwagen

Wird ein Dienstwagen in der eigenen oder angemieteten Garage des Arbeitnehmers untergestellt und trägt der Arbeitgeber hierfür die Kosten, so ist bei der 1 %-Regelung kein zusätzlicher geldwerter Vorteil für die Garage anzusetzen (>BFH vom 07.06.2002 – BStBl II S. 829).

Gebrauchtwagen

Die 1 %-Regelung auf Grundlage des Bruttolistenneupreises begegnet insbesondere im Hinblick auf die dem Stpfl. zur Wahl gestellte Möglichkeit, den Nutzungsvorteil auch nach der Fahrtenbuchmethode zu ermitteln und zu bewerten, keinen verfassungsrechtlichen Bedenken (>BFH vom 13.12.2012 – BStBl II 2013 S. 385).

Kraftfahrzeuge

Zu Kfz i. S. d. § 8 Abs. 2 Satz 2 bis 5 >BMF vom 03.03.2022 (BStBl I S. 232), Rn. 3

Nutzungsentgelt

Die zwingend vorgeschriebene Bewertung nach der 1 %-Regelung, sofern nicht von der Möglichkeit, ein Fahrtenbuch zu führen, Gebrauch gemacht wird, kann nicht durch Zahlung eines Nutzungsentgelts vermieden werden, selbst wenn dieses als angemessen anzusehen ist. Das vereinbarungsgemäß gezahlte Nutzungsentgelt ist von dem entsprechend ermittelten privaten Nutzungswert in Abzug zu bringen (>BFH vom 07.11.2006 – BStBl II 2007 S. 269).

Nutzungsmöglichkeit

Die unentgeltliche oder verbilligte Überlassung eines Dienstwagens durch den Arbeitgeber an den Arbeitnehmer für dessen Privatnutzung führt unabhängig davon, ob und in welchem Umfang der Arbeitnehmer das Fahrzeug tatsächlich privat nutzt, zu einem lohnsteuerlichen Vorteil (>BFH vom 21.03.2013 – BStBl II S. 700).
Bei der Beurteilung der Nutzungsmöglichkeit ist unter Berücksichtigung sämtlicher Umstände des Einzelfalls zu entscheiden, ob und welches betriebliche Fahrzeug dem Arbeitnehmer ausdrücklich oder doch zumindest konkludent auch zur privaten Nutzung überlassen ist. Steht nicht fest, dass der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer einen Dienstwagen zur privaten Nutzung überlassen hat, kann auch der Beweis des ersten Anscheins diese fehlende Feststellung nicht ersetzen (>BFH vom 21.03.2013 – BStBl II S. 918 und S. 1044 und vom 18.04.2013 – BStBl II S. 920).

Ordnungsgemäßes Fahrtenbuch

Ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch muss zeitnah und in geschlossener Form geführt werden und die zu erfassenden Fahrten einschl. des an ihrem Ende erreichten Gesamtkilometerstands vollständig und in ihrem fortlaufenden Zusammenhang wiedergeben (>BFH vom 09.11.2005 – BStBl II 2006 S. 408). Kleinere Mängel führen nicht zur Verwerfung des Fahrtenbuchs, wenn die Angaben insgesamt plausibel sind (>BFH vom 10.04.2008 – BStBl II S. 768).
Die erforderlichen Angaben müssen sich dem Fahrtenbuch selbst entnehmen lassen. Ein Verweis auf ergänzende Unterlagen ist nur zulässig, wenn der geschlossene Charakter der Fahrtenbuchaufzeichnungen dadurch nicht beeinträchtigt wird (>BFH vom 16.03.2006 – BStBl II S. 625).
Ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch muss insbesondere Datum und hinreichend konkret bestimmt das Ziel der jeweiligen Fahrt ausweisen. Dem ist nicht entsprochen, wenn als Fahrtziele nur Straßennamen angegeben sind und diese Angaben erst mit nachträglich erstellten Aufzeichnungen präzisiert werden (>BFH vom 01.03.2012 – BStBl II S. 505).
Mehrere Teilabschnitte einer einheitlichen beruflichen Reise können miteinander zu einer zusammenfassenden Eintragung verbunden werden, wenn die einzelnen aufgesuchten Kunden oder Geschäftspartner im Fahrtenbuch in der zeitlichen Reihenfolge aufgeführt werden (>BFH vom 16.03.2006 – BStBl II S. 625).
Der Übergang von der beruflichen zur privaten Nutzung des Fahrzeugs ist im Fahrtenbuch durch Angabe des bei Abschluss der beruflichen Fahrt erreichten Gesamtkilometerstands zu dokumentieren (>BFH vom 16.03.2006 – BStBl II S. 625).
Kann der Arbeitnehmer den ihm überlassenen Dienstwagen auch privat nutzen und wird über die Nutzung des Dienstwagens kein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch geführt, ist der zu versteuernde geldwerte Vorteil nach der 1 %-Regelung zu bewerten. Eine Schätzung des Privatanteils anhand anderer Aufzeichnungen kommt nicht in Betracht (>BFH vom 16.11.2005 – BStBl II 2006 S. 410).

Schadensersatz

Verzichtet der Arbeitgeber gegenüber dem Arbeitnehmer auf Schadensersatz nach einem während einer beruflichen Fahrt alkoholbedingt entstandenen Schaden am auch zur privaten Nutzung überlassenen Firmen-Pkw, ist der dem Arbeitnehmer aus dem Verzicht entstehende Vermögensvorteil nicht durch die 1 %-Regelung abgegolten. Der als Arbeitslohn zu erfassende Verzicht auf Schadensersatz führt nur dann zu einer Steuererhöhung, wenn die Begleichung der Schadensersatzforderung nicht zum Werbungskostenabzug berechtigt. Ein Werbungskostenabzug kommt nicht in Betracht, wenn das auslösende Moment für den Verkehrsunfall die alkoholbedingte Fahruntüchtigkeit war (>BFH vom 24.05.2007 – BStBl II S. 766). Werden Unfallkosten bis zu 1.000 € zzgl. Umsatzsteuer je Schaden in die Gesamtkosten einbezogen (>R 8.1 Abs. 9 Nr. 2 Satz 12), kann der Arbeitgeber auf die Prüfung eines Schadensersatzanspruches verzichten.

Schätzung des Privatanteils

Kann der Arbeitnehmer den ihm überlassenen Dienstwagen auch privat nutzen und wird über die Nutzung des Dienstwagens kein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch geführt, ist der zu versteuernde geldwerte Vorteil nach der 1 %-Regelung zu bewerten. Eine Schätzung des Privatanteils anhand anderer Aufzeichnungen kommt nicht in Betracht (>BFH vom 16.11.2005 – BStBl II 2006 S. 410).

Schutzbrief

Übernimmt der Arbeitgeber die Beiträge für einen auf seinen Arbeitnehmer ausgestellten Schutzbrief, liegt darin die Zuwendung eines geldwerten Vorteils, der nicht von der Abgeltungswirkung der 1 %-Regelung erfasst wird (>BFH vom 14.09.2005 – BStBl II 2006 S. 72).

Straßenbenutzungsgebühren

Übernimmt der Arbeitgeber die Straßenbenutzungsgebühren für die mit einem Firmenwagen unternommenen Privatfahrten seines Arbeitnehmers, liegt darin die Zuwendung eines geldwerten Vorteils, der nicht von der Abgeltungswirkung der 1 %-Regelung erfasst wird (>BFH vom 14.09.2005 – BStBl II 2006 S. 72).

Werkstattwagen

Die 1 %-Regelung gilt nicht für Fahrzeuge, die aufgrund ihrer objektiven Beschaffenheit und Einrichtung typischerweise so gut wie ausschl. nur zur Beförderung von Gütern bestimmt sind (>BFH vom 18.12.2008 – BStBl II 2009 S. 381).

R 8.2

Richtlinie

Belegschaftsrabatte (§ 8 Abs. 3 EStG)

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11Die steuerliche Begünstigung bestimmter Sachbezüge der Arbeitnehmer nach § 8 Abs. 3 EStG setzt Folgendes voraus:

1Die Sachbezüge müssen dem Arbeitnehmer aufgrund seines Dienstverhältnisses zufließen. 2Steht der Arbeitnehmer im Kj. nacheinander oder nebeneinander in mehreren Dienstverhältnissen, sind die Sachbezüge aus jedem Dienstverhältnis unabhängig voneinander zu beurteilen. 3Auf Sachbezüge, die der Arbeitnehmer nicht unmittelbar vom Arbeitgeber erhält, ist § 8 Abs. 3 EStG nicht anwendbar.
1Die Sachbezüge müssen in der Überlassung von Waren oder in Dienstleistungen bestehen. 2Zu den Waren gehören alle Wirtschaftsgüter, die im Wirtschaftsverkehr wie Sachen (§ 90 BGB) behandelt werden, also z. B. elektrischer Strom oder Wärme. 3Als Dienstleistungen kommen alle anderen Leistungen in Betracht, die üblicherweise gegen Entgelt erbracht werden.
1Auf Rohstoffe, Zutaten und Halbfertigprodukte ist die Begünstigung anwendbar, wenn diese mengenmäßig überwiegend in die Erzeugnisse des Betriebs eingehen. 2Betriebs‑ und Hilfsstoffe, die mengenmäßig überwiegend nicht an fremde Dritte abgegeben werden, sind nicht begünstigt.
1Bei jedem einzelnen Sachbezug, für den die Voraussetzungen des § 8 Abs. 3 und des § 40 Abs. 1 oder 2 Satz 1 EStG gleichzeitig vorliegen, kann zwischen der Pauschalbesteuerung, der Anwendung des § 8 Abs. 3 EStG (mit Bewertungsabschlag und Rabatt-Freibetrag) und der Anwendung des § 8 Abs. 2 EStG (ohne Bewertungsabschlag und Rabatt-Freibetrag) gewählt werden.

2Die Begünstigung gilt sowohl für teilentgeltliche als auch für unentgeltliche Sachbezüge. 3Sie gilt deshalb z. B. für den Haustrunk im Brauereigewerbe, für die Freitabakwaren in der Tabakwarenindustrie und für die Deputate im Bergbau sowie in der Land‑ und Forstwirtschaft. 4Nachträgliche Gutschriften sind als Entgeltminderung zu werten, wenn deren Bedingungen bereits in dem Zeitpunkt feststehen, in dem der Arbeitnehmer die Sachbezüge erhält. 5Zuschüsse eines Dritten sind nicht als Verbilligung zu werten, sondern ggf. als Lohnzahlungen durch Dritte zu versteuern.

21Der steuerlichen Bewertung des Sachbezugs, der die Voraussetzungen des Absatzes 1 erfüllt, ist i. d. R. der Endpreis einschl. Umsatzsteuer zugrunde zu legen, zu dem der Arbeitgeber die konkrete Ware oder Dienstleistung fremden Letztverbrauchern im allgemeinen Geschäftsverkehr am Ende von Verkaufsverhandlungen durchschnittlich anbietet. 2Bei der Gewährung von Versicherungsschutz als Sachbezug sind es die Beiträge, die der Arbeitgeber als Versicherer von fremden Versicherungsnehmern für diesen Versicherungsschutz durchschnittlich verlangt. 3Tritt der Arbeitgeber mit Letztverbrauchern außerhalb des Arbeitnehmerbereichs nicht in Geschäftsbeziehungen, ist i. d. R. der Endpreis zugrunde zu legen, zu denen der dem Abgabeort des Arbeitgebers nächstansässige Abnehmer die konkrete Ware oder Dienstleistung fremden Letztverbrauchern anbietet. 4Dies gilt auch in den Fällen, in denen der Arbeitgeber nur als Kommissionär tätig ist. 5R 8.1 Abs. 2 Satz 2 ist sinngemäß anzuwenden. 6Für die Preisfeststellung ist i. d. R. jeweils der Kalendertag maßgebend, an dem die Ware oder Dienstleistung an den Arbeitnehmer abgegeben wird. 7Fallen Bestell‑ und Liefertag auseinander, sind die Verhältnisse am Bestelltag für die Ermittlung des Angebotspreises maßgebend. 8Der um 4 % geminderte Endpreis ist der Geldwert des Sachbezugs; als Arbeitslohn ist der Unterschiedsbetrag zwischen diesem Geldwert und dem vom Arbeitnehmer gezahlten Entgelt anzusetzen. 9Arbeitslöhne dieser Art aus demselben Dienstverhältnis bleiben steuerfrei, soweit sie insgesamt den Rabatt-Freibetrag nach § 8 Abs. 3 EStG nicht übersteigen.

H 8.2

Hinweise

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Allgemeines

Die Regelung des § 8 Abs. 3 gilt nicht für

Waren, die der Arbeitgeber überwiegend für seine Arbeitnehmer herstellt, z. B. Kantinenmahlzeiten, oder überwiegend an seine Arbeitnehmer vertreibt, und Dienstleistungen, die der Arbeitgeber überwiegend für seine Arbeitnehmer erbringt,
Sachbezüge, die nach § 40 Abs. 1 oder Abs. 2 Nr. 1 oder 2 pauschal versteuert werden.

In diesen Fällen ist die Bewertung nach § 8 Abs. 2 vorzunehmen.

Anwendung des Rabatt-Freibetrags

Der Rabatt-Freibetrag findet Anwendung bei

Waren oder Dienstleistungen, die vom Arbeitgeber hergestellt, vertrieben oder erbracht werden (>BFH vom 15.01.1993 – BStBl II S. 356),
Leistungen des Arbeitgebers, auch wenn sie nicht zu seinem üblichen Geschäftsgegenstand gehören (>BFH vom 07.02.1997 – BStBl II S. 363),
der verbilligten Abgabe von Medikamenten an die Belegschaft eines Krankenhauses, wenn Medikamente dieser Art mindestens im gleichen Umfang an Patienten abgegeben werden (>BFH vom 27.08.2002 – BStBl II S. 881 und BStBl II 2003 S. 95),
Waren, die ein Arbeitgeber im Auftrag und nach den Plänen und Vorgaben eines anderen produziert und damit Hersteller dieser Waren ist (>BFH vom 28.08.2002 – BStBl II 2003 S. 154 betr. Zeitungsdruck),
Waren, die ein Arbeitgeber auf eigene Kosten nach seinen Vorgaben und Plänen von einem Dritten produzieren lässt oder zu deren Herstellung er damit vergleichbare sonstige gewichtige Beiträge erbringt (>BFH vom 01.10.2009 – BStBl II 2010 S. 204),
verbilligter Überlassung einer Hausmeisterwohnung, wenn der Arbeitgeber Wohnungen zumindest in gleichem Umfang an Dritte vermietet und sich die Hausmeisterwohnung durch ihre Merkmale nicht in einem solchen Maße von anderen Wohnungen unterscheidet, dass sie nur als Hausmeisterwohnung genutzt werden kann (>BFH vom 16.02.2005 – BStBl II S. 529),
Überlassung eines zinslosen oder zinsverbilligten Arbeitgeberdarlehens, wenn Darlehen gleicher Art und zu gleichen Konditionen überwiegend an betriebsfremde Dritte vergeben werden (>BMF vom 19.05.2015 – BStBl I S. 484),
Mahlzeitengestellung im Rahmen einer Auswärtstätigkeit, wenn aus der Küche eines Flusskreuzfahrtschiffes neben den Passagieren auch die Besatzungsmitglieder verpflegt werden (>BFH vom 21.01.2010 – BStBl II S. 700),
Fahrvergünstigungen, die die Deutsche Bahn AG (ehemaligen) Arbeitnehmern gewährt. Dies gilt auch dann, wenn die unentgeltlich oder verbilligt gewährten Freifahrtscheine aufgrund besonderer Nutzungsbestimmungen fremden Letztverbrauchern nicht angeboten werden, da Bewertungsgegenstand nicht der Fahrschein als solcher, sondern die darin verkörperte Beförderungsleistung ist (>BFH vom 26.09.2019 – BStBl II 2020 S. 162), soweit die übrigen Voraussetzungen des § 8 Abs. 3 erfüllt sind.

Der Rabatt-Freibetrag findet keine Anwendung bei

Arbeitgeberdarlehen, wenn der Arbeitgeber lediglich verbundenen Unternehmen Darlehen gewährt (>BFH vom 18.09.2002 – BStBl II 2003 S. 371),
Arbeitgeberdarlehen, wenn der Arbeitgeber Darlehen dieser Art nicht an Fremde vergibt (>BFH vom 09.10.2002 – BStBl II 2003 S. 373 betr. Arbeitgeberdarlehen einer Landeszentralbank).

Aufteilung eines Sachbezugs

Die Aufteilung eines Sachbezugs zum Zwecke der Lohnsteuerpauschalierung ist nur zulässig, wenn die Pauschalierung der Lohnsteuer beantragt wird und die Pauschalierungsgrenze des § 40 Abs. 1 Satz 3 überschritten wird (>BMF vom 19.05.2015 – BStBl I S. 484, RdNr. 21 f.).

Berechnung des Rabatt-Freibetrags

Beispiel 1:

Ein Möbelhandelsunternehmen überlässt einem Arbeitnehmer eine Schrankwand zu einem Preis von 3.000 €; der durch Preisauszeichnung angegebene Endpreis dieser Schrankwand beträgt 4.500 €.
Zur Ermittlung des Sachbezugswerts ist der Endpreis um 4 % = 180 € zu kürzen, so dass sich nach Anrechnung des vom Arbeitnehmer gezahlten Entgelts ein Arbeitslohn von 1.320 € ergibt. Dieser Arbeitslohn überschreitet den Rabatt-Freibetrag von 1.080 € um 240 €, so dass dieser Betrag zu versteuern ist.
Würde der Arbeitnehmer im selben Kj. ein weiteres Möbelstück unter denselben Bedingungen beziehen, so käme der Rabatt-Freibetrag nicht mehr in Betracht; es ergäbe sich dann ein zu versteuernder Betrag von 1.320 € (Unterschiedsbetrag zwischen dem um 4 % = 180 € geminderten Endpreis von 4.500 € und dem Abgabepreis von 3.000 €).

Beispiel 2:

Der Arbeitnehmer eines Reisebüros hat für eine vom Arbeitgeber vermittelte Pauschalreise, die im Katalog des Reiseveranstalters zum Preis von 2.000 € angeboten wird, nur 1.500 € zu zahlen. Vom Preisnachlass entfallen 300 € auf die Reiseleistung des Veranstalters und 200 € auf die Vermittlung des Arbeitgebers, der insoweit keine Vermittlungsprovision erhält.
Die unentgeltliche Vermittlungsleistung ist nach § 8 Abs. 3 mit ihrem um 4 % = 8 € geminderten Endpreis von 200 € zu bewerten, so dass sich ein Arbeitslohn von 192 € ergibt, der im Rahmen des Rabatt-Freibetrags von 1.080 € jährlich steuerfrei ist.
Auf die darüber hinausgehende Verbilligung der Pauschalreise um 300 € ist der Rabatt-Freibetrag nicht anwendbar, weil die Reiseveranstaltung nicht vom Arbeitgeber durchgeführt wird; sie ist deshalb nach § 8 Abs. 2 zu bewerten. Nach R 8.1 Abs. 2 Satz 3 kann der für die Reiseleistung maßgebende Preis mit 1.728 € (96 % von 1.800 €) angesetzt werden, so dass sich ein steuerlicher Preisvorteil von 228 € ergibt.

Dienstleistungen

Die leih‑ oder mietweise Überlassung von Grundstücken, Wohnungen, möblierten Zimmern oder von Kfz, Maschinen und anderen beweglichen Sachen sowie die Gewährung von Darlehen sind Dienstleistungen (>BFH vom 04.11.1994 – BStBl II 1995 S. 338).
Weitere Beispiele für Dienstleistungen sind:

Beförderungsleistungen,
Beratung,
Datenverarbeitung,
Kontenführung,
Reiseveranstaltungen,
Versicherungsschutz,
Werbung.

Endpreis

Endpreis i. S. d. § 8 Abs. 3 ist der am Ende von Verkaufsverhandlungen als letztes Angebot stehende Preis und umfasst deshalb auch die Rabatte (>BFH vom 26.07.2012 – BStBl II 2013 S. 400); zur Anwendung >BMF vom 16.05.2013 (BStBl I S. 729, Tz. 3.2).
Zum Endpreis beim Erwerb von Kfz vom Arbeitgeber in der Automobilbranche >BMF vom 18.12.2009 (BStBl I 2010 S. 20) unter Berücksichtigung der Änderung durch BMF vom 16.05.2013 (BStBl I S. 729, RdNr. 8)
Endpreis i. S. d. § 8 Abs. 3 stellt auf den Endpreis für die konkret zu bewertende Leistung ab. Werden mehrere Leistungen zugewandt (Ware zzgl. Versand‑ bzw. Überführungskosten), ist für jede Leistung gesondert eine Verbilligung und ein damit einhergehender Vorteil zu ermitteln (>BFH vom 16.01.2020 – BStBl II S. 591).
Zum Endpreis bei Überlassung eines zinslosen oder zinsverbilligten Arbeitgeberdarlehens >BMF vom 19.05.2015 (BStBl I S. 484)

Job-Ticket

Zum Vorrang der Steuerfreistellung nach § 3 Nr. 15 >BMF vom 15.08.2019 (BStBl I S. 875), Rz. 42

Sachbezüge an ehemalige Arbeitnehmer

Sachbezüge, die dem Arbeitnehmer ausschl. wegen seines früheren oder künftigen Dienstverhältnisses zufließen, können nach § 8 Abs. 3 bewertet werden (>BFH vom 08.11.1996 – BStBl II 1997 S. 330).

Sachbezüge von dritter Seite

Erfassung und Bewertung >BMF vom 20.01.2015 (BStBl I S. 143)
Die Einschaltung eines Dritten ist für die Anwendung des §8 Abs.3 unschädlich, wenn der Arbeitnehmer eine vom Arbeitgeber hergestellte Ware auf dessen Veranlassung und Rechnung erhält (>BFH vom 04.06.1993– BStBlII S. 687).

Vermittlungsprovision

Ein Arbeitgeber, der den Abschluss von Versicherungsverträgen vermittelt, kann seinen Arbeitnehmern auch dadurch einen geldwerten Vorteil i. S. d. § 8 Abs. 3 Satz 1 gewähren, dass er im Voraus auf die ihm zustehende Vermittlungsprovision verzichtet, sofern das Versicherungsunternehmen aufgrund dieses Verzichts den fraglichen Arbeitnehmern den Abschluss von Versicherungsverträgen zu günstigeren Tarifen gewährt, als das bei anderen Versicherungsnehmern der Fall ist (>BFH vom 30.05.2001 – BStBl II 2002 S. 230).
Gibt der Arbeitgeber seine Provisionen, die er von Dritten für die Vermittlung von Versicherungsverträgen seiner Arbeitnehmer erhalten hat, an diese weiter, gewährt er Bar‑ und nicht Sachlohn (>BFH vom 23.08.2007 – BStBl II 2008 S. 52).

Wahlrecht

Liegen die Voraussetzungen des § 8 Abs. 3 vor, kann der geldwerte Vorteil wahlweise nach § 8 Abs. 2 ohne Bewertungsabschlag und ohne Rabattfreibetrag oder mit diesen Abschlägen auf der Grundlage des Endpreises des Arbeitgebers nach § 8 Abs. 3 bewertet werden (>BFH vom 26.07.2012 – BStBl II 2013 S. 400 und S. 402). Dieses Wahlrecht ist sowohl im Lohnsteuerabzugsverfahren als auch im Veranlagungsverfahren anwendbar (>BMF vom 16.05.2013 – BStBl I S. 729, Tz. 3.3).

Waren und Dienstleistungen vom Arbeitgeber

Die Waren oder Dienstleistungen müssen vom Arbeitgeber hergestellt, vertrieben oder erbracht werden (>BFH vom 15.01.1993 – BStBl II S. 356).
Es ist nicht erforderlich, dass die Leistung des Arbeitgebers zu seinem üblichen Geschäftsgegenstand gehört (>BFH vom 07.02.1997 – BStBl II S. 363).

15 Essenmarken x 7,50 €	112,50 €
./. Entgelt des Arbeitnehmers	70,00 €
Vorteil	42,50 €

15 Essenmarken x Sachbezugswert 4,13 €	61,95 €
./. Entgelt des Arbeitnehmers	70,00 €
Vorteil	0,00 €

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